בתי המשפט

 

 

 

 

 

פסק דין

לפנינו ערר על החלטת המשיב בהשגה, לפיה סירב להכיר בעוררת כנכה הזכאית לפטור מתשלום מס רכישה בשל נכות, על-פי הוראת תקנה 11 לתקנות מס שבח מקרקעין (מס רכישה), תשל"ה – 1974 (להלן – תקנה 11).

 

העובדות שלהלן אינן שנויות במחלוקת:

(1)   . לעוררת נקבעה נכות זמנית בשיעור 40% לתקופה מ- 20.11.95 עד 31.5.98 ובשיעור 100% לתקופה מ- 1.6.98 עד 31.8.01. 

(2)   . ועדת ערר, כהגדרתה בסעיף 18 לתקנות מס הכנסה (קביעת אחוז נכות), התש"ם – 1979 (להלן – תקנות מס הכנסה), קבעה  לעוררת נכות צמיתה בשיעור 75% החל מיום 1.9.01.

העוררת לא השלימה עם הקביעה הנ"ל, שאינה מזכה אותה בפטור, ושמה פעמיה אל בית הדין לעבודה בבקשה לשנותה. ברם, בית הדין החליט ביום 24.3.03, בהסכמת ב"כ העוררת, לדחות את הבקשה מחוסר סמכות לבית הדין לעבודה להתערב בהחלטותיה של ועדת ערר לפי תקנות מס הכנסה. 

 

(3). ביום 21.5.00 (בטרם נקבע לעוררת נכות צמיתה), רכשה העוררת דירת מגורים. המשיב סירב להעניק לעוררת פטור מתשלום מס רכישה על יסוד הנכות הזמנית בלבד ומכאן המחלוקת שלפנינו. העוררת סבורה שהיא זכאית לפטור ואף רשאית להוכיח בפנינו שנכותה בשיעור 100% הינה קבועה.

(4).  בישיבה מקדמית מיום 2.7.02, החליט כב' יו"ר הועדה, מנחם אילן, נשיא בדימ', " … אם עד למועד ההוכחות תצליח לקבל העוררת תעודה שתהיה מקובלת על המשיב, בדבר נכות לצמיתות מה טוב. אם לא תקבל תוכל העוררת להוכיח את הצמיתות של נכותה ע"י מומחה רפואי, …"

 

לטענת ב"כ העוררת המועד הקובע לענין דרגת נכותה של העוררת הוא יום רכישת הדירה על ידה. ביום הרכישה כאמור נקבעה לעוררת דרגת נכות, זמנית, של 100%. לשיטת ב"כ העוררת, תקנה 11  לתקנות מס רכישה, שמכוחה מוענק הפטור, אינה מבחינה בין נכות זמנית לנכות קבועה וכי אלה אשר נקבעה להם נכות זמנית כמו אלה שנקבעה להם נכות קבועה זכאים לפטור. ב"כ העוררת הפנה לפסיקה הדנה בפרשנות כללית ועל יסוד טענות דיוניות ביקש מאתנו לקבוע,  כי עלה בידי העוררת להוכיח, על יסוד חוות הדעת הרפואית והתצהירים, שהוגשו ברשות יו"ר הועדה, שהעוררת נכה בשיעור 100% לצמיתות.

 

יודגש, כי עמדת באי כוח המשיב שהופיעו בישיבות המוקדמות הייתה עקבית, לפיה עניין ההכרעה בשאלת הנכות המזכה בפטור הוסדרה ע"י החוק. מטעם זה הצהיר ב"כ המשיב, כי הוא מוותר על חקירת המומחה הרפואי והמצהירים מטעם העוררת בעניין זה וסמך את ידו על החלטת ועדת הערר על-פי תקנות מס הכנסה, אשר קבעה לעוררת נכות צמיתה שאינה מזכה בפטור. (ראו עמדת ב"כ המשיב פרוטוקול הישיבה מיום 2.7.02 ומיום 25.3.03).

 

לאור החלטתו של בית הדין לעבודה הדוחה את בקשת העוררת כמתואר לעיל, עתרה העוררת, ביום 21.6.03,  שאנו כועדת ערר נדון: "אף מכוח סמכותה השיורית בערר על החלטת ועדה רפואית לעניין מס הכנסה". דחיתי את הבקשה מן הטעם, שהיא איננה ממין הדברים שהועדה מוסמכת לדון בהם על-פי סעיף 88 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג – 1963 (להלן – החוק),(ראו החלטה מיום 23.6.03).

 

ב"כ המשיב טען, שהחלטת יו"ר הועדה מיום 2.7.02 שגויה. לטענתו, מדובר בהחלטת ביניים שהועדה רשאית לסטות ממנה ושאין ללמוד דבר מכך שהמשיב לא ביקש רשות ערעור עליה, משום שאין זכות לבקש רשות ערעור עליה. לעניין זה הפנה  ב"כ המשיב לפסקתו של בית המשפט העליון ברע"א 3959/97, יהודה ברק ואח' נ' מנהל מס שבח מקרקעין אזור נתניה, מיסים יב1 / (פברואר 1998) עמ' ה10, (פדאור [לא פורסם] 97(3) 672).

לגופו של עניין טען ב"כ המשיב, שהמחוקק אמר את דברו במפורש, בסעיף 1 לתקנות מס רכישה, כי הפטור יוענק אך בגין נכות קבועה ואת מלאכת קביעת אחוז הנכות הטיל המחוקק על גופים שונים, בהתאם לנסיבות המקרה, כמפורט בתקנה 1 הנ"ל.

 

דיון

שתי שאלות מרכזיות מתעוררות בערר זה. הראשונה, האם נכות זמנית של 100% מזכה נישום בפטור ממס רכישה. והשניה, האם אנו מוסמכים לקבוע אחוז נכות צמיתה לצורך הענקה או אי הענקת פטור לעורר. במסגרת הדיון בשאלה זו נתייחס גם להחלטת יו"ר הועדה מיום 2.7.02.

 

נכות זמנית

 בסעיף 1 לתקנות  מס רכישה נאמר:

 "נכה" אחד מאלה:

"(1)...

(2)....

(3)...

(4)....

(5) אחד מהמנויים להלן שאחוז נכותו נקבע על פי תקנות מס הכנסה (קביעת אחוז נכות), התש"מ - -1979

(א)  ….

(ב)    …

(ג)    נכה שנקבעה לו נכות לצמיתות של 100% או נכות של 90% לפחות מחמת שלקה באיברים שונים והאחוז האמור הוא תוצאה של חישוב מיוחד של הליקוי באברים השונים, שבלעדיו היה נקבע אחוז נכות של 100% לפחות." (ההדגשה אינה במקור).

 

יודגש כי הדרישה שהנכות תהא "לצמיתות", מתייחסת לכל הנכויות המפורטות בתקנה 1 הנ"ל.

 

הכלל הוא, שרוכש מקרקעין חייב במס רכישה (סעיף 9 לחוק). פטור או הקלה מתשלום מס רכישה הינם בגדר היוצא מן הכלל שנקבע בחוק. בתור שכזה, מצא המחוקק להטיל סייגים, שבאו לידי ביטוי בתקנות מס רכישה.

ב"כ העוררת ביקש מאתנו לקבוע על דרך הפרשנות, שנכות זמנית אף היא מזכה בפטור אף אם לא נאמר כך בתקנה 11 במפורש.

 

ב דנ"א   6707/95 אהוד לביא נגד בנק הפועלים בע"מ פ"ד מט (5) 155 נאמר:

" התהליך הפרשני מורכב מלשון ומתכלית. אין מקום להגשים תכלית שאין לה עיגון בלשון. מלאכת הפירוש אינה מוגבלת אך למילים, אך המילים מגבילות את הפירוש."

התנאי שבתקנה 1 לתקנות מס רכישה, שהפטור יוענק בגין נכות צמיתה, הינו תנאי מפורש ואינו תנאי עמום הטעון פרשנות לפיכך אין לגרוס, שתנאי זה מתקיים גם במי שנקבעה לו נכות זמנית. תקנה 11 נקטה בלשון "נכה" ולא הגדירה מיהו נכה. ברם, אין לפרש את התיבה "נכה" בתקנה 11, במנותק מהגדרת "נכה" שבסעיף 1 לתקנות הנ"ל.

 

הסמכות לקבוע נכות קבועה

המחוקק שיחרר את המשיב מעול קביעת אחוזי הנכות, מלאכה הכרוכה בידע מקצועי. מלאכה זו, הוטלה על גופים שונים כמפורט בתקנה 1 לתקנות מס רכישה המגדירה מיהו "נכה". במקרה שלפנינו, נאמר בתקנה 1 (5) "שאחוז נכותו נקבע על פי תקנות מס הכנסה (קביעת אחוז נכות), התש"מ - -1979".

בתקנות מס הכנסה (קביעת אחוז נכות),  נקבעו כללי הדיון לצורך קביעת אחוז הנכות וגם נקבע, שהנכה או הנציב רשאים לערור על החלטת הועדה (סעיף 18 (א)). בסיף 18 (ג) לתקנות הנ"ל, נקבע: "החלטת הועדה לעררים תהא סופית".

 

ב"כ העורר מבקש מאתנו למעשה, שנעקוף את המנגנון שקבע המחוקק וניטול סמכות,  שיוחדה לועדה. העוררת מיצתה את זכותה בועדה עד תום, לרבות הזכות לערור  על-פי תקנה 18 הנ"ל ומשכך, החלטת הועדה הפכה להחלטה סופית.

כאן המקום לחזור להחלטתי הדוחה את בקשת העוררת, שאנו נתערב בקביעת ועדת הערר שניתנה על-פי סעיף 18 לתקנות מס הכנסה.

 

ועדת הערר שואבת את סמכותה מכוח סעיף 89 (ב) לחוק: "… לאשר את השומה, להפחיתה, לבטלה או להחליט בדרך אחרת, … ולצורך זה רשאית הועדה לדון, לפי שיקול-דעתה, בכל דבר שהמנהל רשאי להחליט בו לפי חוק זה, לפי שיקול דעתו."

כפי שהוסבר לעיל, המחוקק לא הסמיך את המנהל לקבוע, לפי שיקול דעתו, מיהו "נכה". בעניינה של העוררת, נמסרה הקביעה לידי הועדה לפי תקנות מס הכנסה. משכך, אף אנו מנועים עניינית, מלדון או להכריע, לפי שיקול דעתנו, בעניין שהמנהל לא הוסמך להחליט בו, לפי החוק, לפי שיקול דעתו. 

כשמדובר בסמכות עניינית, אין בכוחה של ההחלטה מיום 2.7.02 להקנות את הסמכות. על כן, אין אנו יכולים להתייחס לראיות שהוגשו בתוקף ההחלטה האמורה.

 

אין בדעתי להיכנס לעובי הקורה כדי להכריע בעניין תיאורטי, של נכה שבעת רכישת הדירה נקבעה לו נכות זמנית ולאחר רכישתה נקבעה לו נכות צמיתה שאינה חופפת את מועד הרכישה. המקרה הפשוט הוא כאשר קביעת הנכות הקבועה חופפת את מועד הרכישה, כי אז ניתן לקבל החזר המס ששולם ע"י תיקון שומה לפי סעיף 103 לחוק המיסוי, או לנקוט בדרך שהציע המשיב במקרה שלפנינו, לדחות מועד תשלום המס עד לקביעת הנכות הצמיתה.

 

סכומו של דבר, אני ממליץ בפני חברי לדחות את הערר.

                                                                                   

                                                                       

                                                                                    י. בן שלמה, שופט בדימוס               

 

                                                                              

                                                                                                  

   

 

דן מרגליות, עו"ד ושמאי מקרקעין

אני מסכים

 

 

דן מרגליות, עו"ד ושמאי מקרקעין

חבר

אליהו מונד, רו"ח

אני מסכים

 

                                                                                                אליהו מונד, רו"ח

לאור האמור לעיל, הוחלט לדחות את הערר, כאמור בחוות דעתו של כב'  יו"ר הועדה. בהתחשב בנסיבות, אין צו להוצאות. הפיקדון יוחזר לידי ב"כ העוררת.

ניתן בהעדר היום 21.4.04

המזכירות תודיע לבאי כוח בעלי הדין.

 

י. בן שלמה, שופט בדימוס    דן מרגליות, עו"ד ושמאי מקרקעין  אליהו מונד, רו"ח

       יו"ר                                              חבר                                         חבר