1

בתי המשפט

עש 001454/99

בית משפט מחוזי תל אביב-יפו

	כב' הנשיא (בדימוס) אילן מנחם, יו"ר מר דן מרגליות,עו"ד ושמאי מקרקעין - חבר מר דב שמואלביץ, עו"ד - חבר			בפני:
	1. רחל לוי 2. עזרא לוי		בעניין:
המערערים	כנעני	ע"י ב"כ עו"ד
	נ ג ד
	מנהל מס שבח - נתניה
המשיבה	אילון (פרקליטות מחוז ת"א-אזרחי)	ע"י ב"כ עו"ד

החלטה

העובדות

העוררים חכרו ממינהל מקרקעי ישראל מגרש במסגרת הרחבת מושב נווה ימין.

ההרחבה במושב נווה ימין נעשתה במסגרת החלטה 737 של מועצת מנהל מקרקעי ישראל (להלן- המינהל), לפיה הוחכרו המגרשים בישובים במרכז הארץ, שהמושב נווה ימין נמנה עליהם, ישלמו דמי חכירה מופחתים בשיעור של 66% מערך הקרקע.

העסקה היתה מותנית, לפי האמור בהחלטה הנ"ל, בהמלצה של האגודה, דהיינו- המושב.

האגודה החליטה לאפשר לכל אחד מחברי המושב להמליץ על מועמד אחד.

הוריה של העוררת מס' 1, לבנה ויעקב פוקס הם חברים במושב ומימשו את זכותם והמליצו על בתם וחתנם, העוררים דנן, כמועמדים לחכירת מגרש במסגרת ההרחבה של המושב. בעקבות המלצה זו המליצה האגודה בפני המינהל על המוכרים, ובעקבות המלצה זו אושרה העסקה ע"י המינהל ביום 14.4.96.

הנכס הוערך ע"י השמאי הממשלתי, ליום חתימת חוזה החכירה, 30.6.96, ב- 127,599.48 ₪.

העוררים שלמו דמי חכירה מהוונים בסך 84,215.66 ₪ בלבד, שהם 66% מערך הקרקע כפי שנקבעה ע"י השמאי, בהיותם מומלצי האגודה.

העוררים דווחו למשיב על אודות עסקת הרכישה ושלמו את המס המגיע על בסיס הערך הנקוב בחוזה החכירה.

ב- 3.12.96 הוציא המשיב שומה סופית לפי שווי רכישה של 98,532 ₪.

העוררים שלמו את הפרש המס המגיע על הרכישה לפי סכום זה.

כשנה לאחר אישור העסקרה קבלו העוררים יחד עם כל רוכשי החלקות במסגרת ההרחבה הודעה לפיה לא הגישו דו"ח על עסקות המתנה והם נדרשו למלא טופס של שומה עצמית ולשלם מס רכישה על ההפרש שבין ערך הקרקע לפי הערכת השמאי הממשלתי ביום העסקה לבין הסכום שהם שלמו למינהל. המס החל לדעת המשיב הפרש זה הוא 622, גם סכום זה שלמו המערערים.

כעבור כשנה קבלו המערערים שומה מתוקנת על עסקת המתנה שבין הורי המערערים והמערערים והם נדרשו לשלם 9,621 ₪.

חישוב המס בהודעה המתקנת נעשה על יסוד ההפרש שבין דמי החכירה ששלמו העוררים בפועל לבין דמי חכירה מלאים הראויים לפי שווי השוק של המגרש לפי הערכת השמאי של המשיב, כאשר השמאי של המשיב מעריך את שווי השוק של המגרש פי שניים ויותר מהערכתו של השמאי הממשלתי שהעריך את המגרש בשליחות המינהל לצורך העיסקה.

לצורך המיסוי הוערך שווי העסקה ע"י המשיב בסך 281,468 ₪ מהם 120,000 דולר.

על שומה זאת הגישו העוררים השגה שנדחתה ע"י המשיב: על ההחלטה לדחות את ההשגה הוגש בשלב הראשון ערר שהתייחס רק לנושא שומת ערך הקרקע. לאחר מכן, הוגש ערר מתוקן שבו משיגים העוררים גם על עצם המיסוי של ה"עסקה" של המלצת הורי העוררת על העוררים בפני המנהל.

מכיוון שבערר זה לא שמענו ראיות והעובדות הן מוסכמות, עלינו להתייחס לעובדות נוספות שב"כ המשיב מציין אותן בסיכומיו וגם הן חלק מהעובדות המוסכמות, שכן ב"כ העוררים הגיש סיכומי תגובה לסיכומי המשיב ולא הכחיש עובדות אלו.

ב"כ המשיב מפנה בסיכומיו להחלטות המנהל מס 737 שמכוחה הוחכרה החלקה לעוררים. בהחלטה האמורה נקבע כי רוכשי המגרשים ישלמו עבורם דמי חכירה מהוונים מופחתים בשעור שבין 22% ל- 66% מערך הקרקע לפי האזור בו נמצא הישוב. הישוב נווה ימין נמצא באזור המרכז אשר לגביו נקבעו דמי חכירה מופחתים בשיעור של 66%.

ב"כ המשיב מציין בסיכומיו כעובדה שחברי האגודה שהיו זכאים, על פי החלטת האגודה, להמליץ על משתכן עשו אחת משתיים, או שהמליצו על קרוב משפחה וזאת ללא תמורה, או שהמליצו על אדם אחר כאשר הם גובים תשלום תמורת המלצתם. לדברי ב"כ המשיב בסכומיו מרבית חישובים שביצעו את ההרחבה ראו בדמי החכירה המופחתים שגבה המינהל הזדמנות לקבל תשלום מהמשתכן בגובה ההפרש שבין דמי החכירה המופחתים לבין שווי השוק של המגרש, וזאת כתמורה להפנייתו להתקשרות בחוזה החכירה ובהסכם הפיתוח.

כאמור, עובדות אלו לא הוכחשו בסיכומי התגובה, לכן יש להתייחס אליהן כעובדות מוסכמות.

הערר

לערר המתוקן שני ראשים.

א. העוררים משיגים על כך שיש לראות בהמלצת הורי העוררת עסקת מתנה שיש למסותה.

ב. העוררים משיגים על גובה השומה, ועל העובדה שהמשיב התעלם לגמרי מהערכת השמאי הממשלתי.

בפנינו הסכימו באי כוח בעלי הדין שנדון תחילה רק בנושא הראשון, דהיינו האם יש בהמלצה עסקה שיש למסותה. זהו נושא עקרוני, ובאי כוח בעלי הדין מקווים שאחרי מתן ההחלטה בנושא העקרוני הם יוכלו להגיע בכוחות עצמם להסכם בדבר גובה השומה.

טענות העוררים

לטענת העוררים, ההמלצה אינה "מכירת זכות במקרקעין" במובן סעיף 9 לחוק מיסוי מקרקעין. (שבח מכירה ורכישה) התשכ"ג- 1963 (להלן- "החוק).

זכות במקרקעין מוגדרת בסעיף 1 לחוק והינה:

"בעלות, או חכירה לתקופה העולה על עשרים וחמש שנים, בין שבדין ובין שביושר לרבות הרשאה להשתמש במקרקעין, שניתן לראות בה מבחינת תכנה בעלות או חכירה לתקופה כאמור; ולענין הרשאה במקרקעי ישראל - אפילו אם נתנה ההוראה לתקופה קצרה מעשרים וחמש שנה...".

היכולת להמליץ על מועמד לחכירת מגרש בהרחבה אינה אף אחת מהזכויות הנזכרות בסעיף ההגדרות לעיל.

גם המונח מכירה מוגדר בסעיף 1 לחוק וכך נאמר שם:

"לענין זכות במקרקעין, בין בתמורה ובין ללא תמורה -

(1) הענקתה של זכות במקרקעין, העברתה, או ויתור עליה.

(2) הענקתה של זכות לקבל זכות במקרקעין, וכן העברה או הסבה של זכות לקבל זכות במרקעין או ויתור על זכות כאמור;

(3) הענקתה של זכות להורות על הענקה, העברה או הסבה של זכות במקרקעין או ויתור על זכות במקרקעין, וכן העברתה או הסבתה של זכות להורות כאמור או ויתור עליה".

הקרוב ביותר בהגדרה למקרה דנן הוא ה"זכות להורות על הענקה העברה או הסבה של זכות במקרקעין", אך גם זה לא חל על האפשרות להמליץ על מועמד כי במקרה דנן הזכויות כולן בידי המנהל ובידיו לקבל את ההמלצה או לדחותה, לכן אין מעשה ההמלצה בגדרה של אף אחת מן הפעולות הנזכרות בהגדרה.

ב"כ העוררים תומך ותדותיו בפסק דינו של בית המשפט העליון בע"א 3962/97, 4007/97, 4014/97, בארותיים מושב עובדים להתיישבות חקלאית שיתופות בע"מ נגד ארד ואח' (לא פורסם, להלן ענין בארותיים).

במקרה ההוא נדונה השאלה האם חרגה מועצת המינהל מסמכותה בהחלטה 737 כאשר הסמיכה ישובים להמליץ על מועמדים לרכישת מגרשים בהרחבה.

בית המשפט המחוזי קיבל את הטענה שיש לבטל את ההחלטה בחלקה משום שהמינהל העביר לגוף זולתו את הסמכות שהוענקה למינהל ע"י המחוקק.

בית המשפט העליון בקבלו את הערעור של המושב והמינהל קבע שיש להשאיר את ההחלטה על כנה כי:

"החלטה 737 אינה מעבירה את כוח ההכרעה בבחירת המתיישבים אל האגודה השיתופת. אין בהחלטה זו כדי להפוך את המושבים לרשות מוסמכת לצורך קביעת המתיישבים. התפקיד הנמסר לאגודה הוא תפקיד מיעץ בלבד. הדברים עולים בבירור מהחלטה 737…

החלטה 737 מבחינה הבחן היטב בין תפקידו של המושב, להמליץ על "מועמדים" (ראה גם סעיף 4(ג) לבין כחו של המינהל, אשר רק הוא יכול להקנות לפלוני את הזכות להיות "חוכר" (סעיף 5(א) להחלטה).

כוח ההחלטה על התקשרות עם מועמד פלוני בהסכם חכירה נשמר למינהל מקרקעי ישראל ונשאר בידיו בלבד".

אם כוח ההחלטה נשאר בידי המינהל, טוען ב"כ העוררים, הרי שההמלצה אינה "מכירת זכות במקרקעין" במובן החוק. מה גם שזכות במקרקעין מוגדרת בסעיף 1 לחוק והיא -

"בעלות או חכירה לתקופה עולה על עשרים וחמש שנים בין שבדין ובין שביושר , לרבות הרשאה להשתמש במקרקעין שניתן לראות בה מבחינת תכנה בעלות או חכירה לתקופה כאמור, או לענין הרשאה במקרקעי ישראל - אפילו אם ניתנה ההרשאה לתקופה הקצרה מ- 20 שנה".

הכוח המייעץ שניתן למושב - ובמקרה דנן לחברי האגודה - להמליץ על מועמד אינו בגדר אף אחת מן החלופות הנזכרות בהגדרה האמורה, כי בסופו של דבר השאיר המנהל בידיו את הסמכות לאשר או לא לאשר את המועמד.

הכוח להמליץ על מועמד גם אינו בגדר החלופות הנזכרות בסעיף 1 בדונו בהעברת זכות במקרקעין:

"לענין זכות במקרקעין, בין בתמורה ובין ללא תמורה -

(1) הענקתה של זכות במקרקעין, העברתה, או ויתור עליה;

(2) הענקתה של זכות לקבל זכות במקרקעין וכן העברה או הסבה של זכות לקבל זכות במקרקעין או ויתור על זכות כאמור;

(3) הענקתה של זכות להורות על הענקה, העברה או הסבה של זכות במקרקעין או על ויתור על זכות במקרקעין, וכן העברתה או הסבתה של זכות להורות כאמור או ויתור עליה".

הכוח להמליץ על המועמד אינו עונה אפילו על החלופה השלישית שבהגדרה זו, שכן אין זו זכות "להורות על הענקה". זו המלצה שהמנהל יכל שלא לקבלה.

לטענת ב"כ המערערים, הסוגיה שאנו דנים נדונה כבר בע"ש 315/97 יגר נ' מנהל אגף מס שבח מקרקעין (פורסם במסים יג/5 ה- 337).

זוהי החלטה שנתנה ע"י ועדת ערר לענין חוק מס שבח מקרקעין שליד בית המשפט המחוזי בירושלים. במקרה ההוא בקשו הורי קטין, כאפוטרופסיו, וקבלו אישור מבית המשפט המחוזי לרכוש עבורו בית במושב טל שחר. לאחר שנתקבלה במינהל ההחלטה 737 לפיה ניתן לרשום את המגרש על שם הקטין, בוצעה העסקה ונכתב חוזה פיתוח בין הקטין למינהל.

השאלה שעמדה לפני הועדה היתה האם יש לראות בעסקה, עסקה שהתקיימו בה שתי העברות זכות, לצורך מיסוי, או שמא נתקיימה רק העברה אחת.

עמדת מנהל אגף מס שבח מקרקעין היתה שנתקיימו שני העברות אחת מן המינהל להורי הטין או לאגודה והשניה מהורי הטקין או מהאגודה לקטין.

עמדת הקטין היתה שנתקיימה רק העברה אחת והיא מן המנהל לקטין.

ועדת הערר, תוך הסתמכו על פס"ד בארותיים הנ"ל, הגיעה למסקנה שמדובר בעסקה אחת בלבד, שכן הסמכות להתקשר או לא להתקשר עם מועמד מסוים, לפי החלטה 737 הנ"ל, נשארה בידי המינהל.

הועדה הגיעה למסקנה לאור פסק הדין בענין בארותיים -

"שהאגודה לא קיבלה מן המינהל כל זכות במקרקעין שאליה העבירה לקטין, ואף הורי הקטין לא קבלו בשום שלב ביניים, זכות כלשהיא לא מהמינהל, לא מהאגודה. הזכות שעמדה להורי הטין היא זכות החלטה מי יבוא כמועמד בפני האגודה כשהאגודה ממליצה והמינהל הוא זה שמחליט אם להתקשר בהסכם חכירה אם לא".

לדעת ב"כ העוררים, הדברים יפים גם לענייננו.

להורי העורר, לא היתה כל זכות במקרקעין וממילא לא יכלו להעביר כל זכות לעוררים. הזכות היחידה שהיתה להם הוא להמליץ בפני מועמד לרכוש מגרש בהרחבה, כאשר הסמכות אם לקבל המלצה זו או לא - נותרה בידי המינהל.

טענות ב"כ המשיב

טענתו של ב"כ המשיב בתמצית הוא כי יש לפרש את המונח "זכות במקרקעין" לצורך ההגדרה שבסעיף 1 לחוק לפי מבחן כלכלי. לדבריו, מטרת המחוקק במסגרת החוב היתה למסות כל העברת זכות בעלת מהות כלכלית. בין היתר הוא למד זאת מן ההגדרה של "שווי זכות פלונית" בסעיף 1 לחוק והיא -

"הסכום שיש לצפות לו ממכירת אותה זכות על ידי מוכר מרצון".

עוד מוסיף ב"כ המשיב וטוען, כי אין להתחשב רק בסכום ששולם למינהל לצורך המיסוי, שכן הסיפא של אותה הגדרה מציין במפורש שיש להתחשב בשווי השוק של זכות ולא במחיר שמושפע "מקיום יחסים מיוחדים בין המוכר לקונה, בין במישרין ובין בעקיפין".

לדעת ב"כ המשיב, העובדה שגבו מהעוררים רק 66% מדמי החכירה המקובלים נובעים מ"יחסים מיוחדים", דהיינו היותם מומלצי האגודה, לכן לצורך מיסוי יש לקחת בחשבון את שווי השוק של הזכות שרכשו העוררים ולא את הסכום ששלמו בפועל למנהל.

עוד טוען ב"כ המשיב, כי לצורך המיסוי אין להתחשב רק בסכום ששולם למינהל אלא גם בסכום ששולם לאגודה השיתופית בעד ההמלצה, ואם ההמלצה נתנה שלא תמורת תשלום, יש לראות בזה מכר ללא תמורה, שגם הוא חייב במיסוי, שכן לא שנוי במחלוקת שיש ערך כספי להמלצה וכי יש חוכרים ששלמו בעדה, ואם העוררים קבלוה מההורים ללא תמורה, אין זה מפני שאין ערך כספי לתמורה, אלא מפני שההורים רצו לתת מתנה לילדיהם.

בתמצית אפשר לומר, שטענתו של ב"כ המשיב היא, כי לצורך המיסוי, יש לקחת בחשבון את הערך הכלכלי של העסקה ולאו דווקא את הגדרתה מבחינת דיני הקנין. ב"כ המשיב תומך את טענותיו בפסיקה ענפה ובמובאות מתוך הספרות המשפטית אשר את חלקן אאזכר בפרק הבא של החלטה זאת.

הכרעה

עניות דעתי היא, כי ב"כ המשיב צודק בטענותיו וכי יש למסות את העסקה לפי ערכה הכלכלי. אין זה משנה אם נפצל אותה לשתי עסקות, מכר ללא תמורה בין הורי העוררת לבין העוררים, וחכירה במינהל, או נתייחס לכל העסקה כמכלול אחד, אבל נמסה אותה במס רכישה לפי ערך השוק שלה ולא לפי דמי החכירה המופחתים ששלמו העוררים למינהל.

נראה לי שגישה זו אינה עומדת בסתירה לפסק הדין בענין בארותיים המאוזכר לעיל, כי פסק הדין הנ"ל לא עסק בנושא המיסוי. פסק הדין קבע רק כי בהחלטה לא התנער המינהל מסמכויותיו ותפקידו לפי חוק, ולא העבירו לזולתו, ולכן ההחלטה לא בטלה.

פסה"ד דן במשפט מינהלי וההגדרות בענין המיסוי יש לפרשן לפי מהות הכלכלית ולא לפי דיני המשפט המינהלי. אמנם ועדות ערר לענין חוק מס שבח מקרקעין שליד בית המשפט המחוזי בירושלים החלטה בע"ש 315/97 (מסים יג/5 (אוקטובר 1999) ה-5), במקרה דומה לענייננו כי ההמלצה אינה זכות במקרקעין שיש למסותה, וזאת על יסוד פסק דין בארותיים הנ"ל, אך בכל הכבוד והענווה עלי לצין, שאין דעתי כדעת הועדה הנכבדה בירושלים בהחלטתה הנ"ל.

גם חוות דעתו של היועץ המשפטי לממשלה שצורפה לסיכומי ב"כ העוררים - אינה משכנעת אותי לשנות את דעתי. היועץ המשפטי מציין אמנם בחוות דעתו כי:

"העובדה כי המועמדים הפוטנציאליים מוכנים לשלם תמורת הזכות להכלל ברשימת המומלצים (כפועל יוצא מגביית מחיר מופחת ע"י ממ"י) אינה מקנה לאגדוה או לאחרים זכות להתעשר על ידי המגרשים המוקצבים בהרחבה…".

ובהמשך:

"מדיניות המועצה לאפשר לאגודות השיתופיות להמליץ על המועמדים להקצאת המגרשים, אינה יכולה לשמש אמצאי לגביית תשלום הפרש הערך בין המחיר המופחת - לבין מחיר השוק, ואינה מקנה זוכת לניצול נכונותו של מועמד פוטנציאלי לשלם סכומים נוספים למחיר המופחת שהוא משלם למינהל תמורת הזכות להיכלל ברשימת המועמדים".

בהמשך מציין היועץ כי לא מתקבל על הדעת שהמינהל יתן במסגרת החלטה 737 הנחה בדמי חכירה, ויאפשר בנוסף לאגודה ו/או למי שמורשה על ידה לגבות כספים בגין הפרש ערך הקרקע כפיצוי בגין שינוי היעוד.

בכך יש התעשרות שלא כדין.

העובדה שדעת היועץ המשפטי אינה נוחה מכך שגובים כסף בעד ההמלצה אינה משנה את העובדה שעושים זאת ויש לזה ערך כלכלי. גם אין טענה שהמעשה הזה אינו חוקי, אך אפילו אם היו נמנעים מכך, אין זה משנה את העובדה שיש ערך כלכלי לעבודה שמועמד מומלץ מקבל את החכירה במחיר מופחת ואין זה מונע להעריך את העסקה לצורך המס במחיר השוק, שכן התשלום המופחת נובע "מיחסים מיוחדים" כפי שנכתב בסעיף 1 לחוק.

אני מבסס את מסקנתי על פסיקת בית המשפט העליון במספר מקרים.

כבר בשנת 1987 ניתן פסק דין, פרי עטו של הנשיא שמגר, שקבע כי "חוקי מס מתפרשים על מטרת החקיקה, היינו, מבין כל הפרשנויות החלופיות האפשרויות, נבחרת זו המגשימה את מטרת החוק".

ראה ע"א 702/84 יובל גד בע"מ נ' מנהל מס שבח מקרקעין (פ"ד מ(4) 802, 812).

במקרה ההוא נקבע, כי קבלן המקבל רשות לבנות על קרקע של הבעלים ומקבל יחד עם זאת את הזכות להפנות משתכנים לבעלים, צריך לשלם מס רכישה בעד הזכות זאת.

החשוב לענייננו הוא, כי בפסקר הדין הנ"ל נקבע כי הזכות שקבל הקבלן להפנות משתכנים לבעלים הוא זכות החייבת במס אע"פ שהבעלים לא התחייב לחתום חוזה עם כל מועמד שהקבלן יפנה אליו, כשם שבמקרה דנן המינהל לא התחייב לכרות חוזה חכירה עם כל מומלץ.

פסק דין קודם לפסק דין זה ודומה יותר לענייננו הוא, ד"נ 22/71 דנקנר נ' מנהל מקרקעי ישראל, פ"ד כ"ח(1) 105, בעמודים 108-109.

במקרה זה רכשו המערערים דירה מחברת שיכון ופיתוח בסך 33,750 ל"י ומכרוה כעבור כמה שנים ב- 460,000 ₪. הוטל עליהם מס שבח על ההפרש שבין מחיר הקניה ומחיר המכירה. לא היה שנוי במחלוקת כי המחיר ששולם בעד הדירה ע"י המערערים לחברת שיכון ופיתוח היה מחיר מסובסד. כפי שנקבע בפסה"ד פעל המוכר, חברת שיכון ופיתוח, כזרוע מבצעת של המדינה שכוונתה להבטיח שיכון זול לזקוקים לו. לא היתה מחלוקת שמחיר הדירה בשוק היה ביום רכישתה כמחיר שקבלו המערערים במכירתה. לכן טענו שאין הם צריכים לשלם מס שבח כלל כי לא היה שבח במכירה. דעה זו נתקבלה בדיון הנוסף ברוב דעות ונקבע שלצורך מס שבח יש להתחשב במחיר השוק ולא במחיר הנקוב בחוזה ביום הרכישה.

כדברי השופט קיסטר שבטא את דעת הרוב בפסק הדין הנ"ל:

"את קביעתו של מחיר זול כזה, היינו הנחה במחיר, אפשר לראות כהענקת מתנה לרוכשים את הדירות בתנאים המיוחדים הללו, מה לי מתנת חינם ומה לי מתנה במקצת".

נראה לי שהדברים יפים גם לעניננו, כי הוראות סעיף 9ה' לחוק היא כי:

"דין מס רכישה לכל דבר וענין, למעט פטורים... - כדין המס".

אם לצורך מס שבח בעתיד, אם הנכס ימכר, יצטרכו להתחשב במלוא מחיר השוק, כמחיר הרכישה, הרי שגם את מס הרכישה צריך לחשב לפי מחיר השוק.

אשר לטענה שההמלצה אינה זכות במקרקעין לפי חוק המקרקעין - תשכ"ט 1969התשובה היא שההגדרה של "זכות במקרקעין" ו"מכירה" לענין זכות במקרקעין בסעיף 1 לחוק רחבה בהרבה מן ההגדרות האלו בדיני הקנין הפורמליים.

כדברי הנשיא לנדוי בע"א 265/79, 329, מנהל מס שבח מקרקעין נגד בן עמי ו- 3 אחרים, פ"ד לד(4) 701, 704.

"...אולם חוק מס שבח הוא חוק פיסיקלי שבו חרג המחוקק ממסגרת הקטגוריות של דיני הקנין הפורמליים, וחתר לתפיסת התוכן הכלכלי של עסקות. הוא עשה כן באשר לחיוב במס, על יסוד הגדרת המונח "מכירת זכות במקרקעין". בסעיף 1 של החוק המתפשטת הרחק מעבר למשמעותו הרגילה בדיני קניין".

וכן בע"א 614/82 מנהל מס שבח נגד חברת ש.א.פ. בע"מ, פ"ד מא(3) 735 בעמ' 735, 738 מפי השופט א. גולדברג

"התוכן הכלכלי והמהות האמיתית של העיסקה הם שעומדים בבסיס החיוב במס ועל פיהם עלינו לפרש את המונח "מכירת זכות במקרקעין".

סכומו של דבר, אני מציע לחברי המכובדים לדחות את הערר עד כמה שהוא נוגע לשאלת מיסוי "המתנה" שבהמלצת הורי העוררת וכתוצאה ממנה המלצת האגודה לפני המינהל לכרות חוזה חכירה עם העוררים.

השופט מנחם אילן

נשיא בית משפט מחוזי בדימוס.

דן מרגליות, עו"ד ושמאי מקרקעין, חבר

אני מסכים לתוצאה אליה הגיע כב' יו"ר הוועדה הנכבד אלא שלטעמי, הדברים אינם פשוטים כל עיקר.

ביחס לעצם מיסוי "ההמלצה" אותה רואה המשיב כמתנה ומחייב במס רכישה לפי תקנות מס רכישה, הניתוח של יוה"ר הנכבד מקובל עלי. אין ספק כי ההגדרות של "זכות במקרקעין" ו"מכירה" רחבות יותר בחוק מיסוי מקרקעין מאשר בדיני הקניין הפורמליים.

סוגיית קביעת השווי היא נושא שונה לחלוטין. האם יש לתת משמעות לשומת השמאי הממשלתי, שהוא אינו שמאי על פי חוק מס שבח, או האם יש להתעלם ממנה לחלוטין, כאשר באים למסות את מכירת הזכות במקרקעין.

הגדרת שווי בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין קובעת:

”שווי של זכות פלונית" – הסכום שיש לצפות לו ממכירת אותה זכות על ידי

מוכר מרצון לקונה מרצון, ובלבד שבמכירות –

(1) שנעשו בכתב ושבהן שוכנע המנהל כי התמורה בעד הזכות במקרקעין או בעד זכות באיגוד נקבעה בתום לב ובלי שהושפעה מקיום יחסים מיוחדים בין המוכר לקונה, בין במישרין ובין בעקיפין – התמורה כאמור; (ההדגשות שלי – ד.מ.)"

(2) אינו נוגע לענייננו;

מתן הפחתה או תשלום מחיר הנמוך ביודעין משווי שנקבע מהווה עילה להתערבות

המשיב בהתיחסו לשווי המלא במקום לתמורה המופחתת וזאת כאמור בענין דנקנר

הנ"ל.

השאלה שמתעוררת היא אם מותר למשיב להתעלם מתקרת שומת השמאי הממשלתי שלאורה בוצעו העסקאות. לדעתי, התשובה שלילית. שומת השמאי הממשלתי שנעשתה לפי אישור העסקה עם מינהל מקרקעי ישראל מהווה מימד חיצוני אוביקטיבי בדומה לפרסום מכרז בעיתון למכירת מקרקעין הנוקב כל הפרטים לרבות מחיר נדרש. זהו יסוד תום הלב שצריך לשכנע את המשיב ובעקבותיו את הועדה שהתמורה המשתלמת נכונה.

מתן ההפחתה כשלעצמה עשוי להוות יחס מיוחד ולכן אם היוון אצל המינהל הוא בשיעור של 91% ובמקרה מסוים מוענקת הפחתה מכך, זכותו של המשיב לראות בהפחתה זו יחס מיוחד. אבל התמורה המלאה צריכה להיות זו הנוהגת במינהל שהוא גוף ציבורי.

לטעמי, עצם קביעת הערך על ידי השמאי הממשלתי מהווה הוכחה לתום לב, אלא אם כן סבור המשיב שקביעה זו הושגה בדרך נלוזה ושלא כחוק. נטל ההוכחה במקרה זה הוא על המשיב.

המשיב צריך גם להביא בחשבון ששומת השמאי הממשלתי נעשית מבלי להביא בחשבון מע"מ ופיתוח (המבוצע בדרך כלל לאחר אישור העסקה) ובהתאם לכך נקשרות העסקאות עם החוכרים.

לפיכך, בכל הנוגע לעסקאות עם מינהל מקרקעי ישראל יש להתחשב בשומת השמאי הממשלתי כמימד אוביקטיבי המשקף תום לב.

אם עסקת המתנה ("מתן ההמלצה") נעשתה בסמוך מועד קביעת הערך על ידי השמאי הממשלתי אין סיבה לסטות מקביעה זו.

אני מצרף לתוצאה אליה הגיע יו"ר הוועדה הנכבד עד כמה שהוא נוגע לשאלת מיסוי "המתנה".

________________________

דן מרגליות, עו"ד ושמאי מקרקעין

חבר

דב שמואלביץ, חבר:

אני מסכים לתוצאה אליה הגיעו חברי המכובדים.

_______________

דב שמואלביץ , חבר

לפיכך, הוחלט לדחות הערר בשאלת מיסוי ה"מתנה" כמפורט בחוות דעתו של יוה"ר ללא צו להוצאות.

התיק יקבע לתזכורת לפי קביעת המזכירות.

המזכירות תשלח עותק מההחלטה זו לצדדים בדואר רשום.

ניתנה היום ד' בשבט, תשס"ג (7 בינואר 2003) בהעדר.

____________________ ________________________ __________

הנשיא (בדימוס) מנחם אילן דן מרגליות, עו"ד ושמאי מקרקעין דב שמואלביץ

יו"ר הועדה חבר חבר