בתי המשפט
|
וע
001120/00 |
בית משפט
מחוזי תל אביב-יפו |
||
|
|
|||
|
01/07/03 |
|
ועדת ערר
מס שבח מקרקעין 1963-התשכ"ג יהושע בן
שלמה (שופט בדימוס) – יו"ר א. מונד,
רו"ח - חבר ט. גרינברג,
רו"ח - חבר |
בפני: |
|
|
2. מ.ו. השקעות
בע"מ |
בעניין: |
|
|
העוררים |
ע"י ב"כ עו"ד |
|
|
|
|
נ ג ד |
|
|
|
|
|
||
|
ע"י ב"כ עו"ד |
|
||
המחלוקת
בערר זה, היא, קביעת מועד הרכישה וחישוב מס השבח ושווי הרכישה במקרקעין ובמושע.
בעניין זה השאלה המרכזית בה יש להכריע
היא – האם זכויות חוזיות, שנרכשו במקרקעין במועד מסוים "מתמזגות"
עם זכויות בעלות במושע, שנרכשו במועד מוקדם, באותם מקרקעין וע"י אותו רוכש,
באופן בו לא ניתן למכור את הזכויות החוזיות בנפרד מהזכויות הקנייניות, כטענת
המשיב. או, שמא ניתן למכור את הזכויות החוזיות בנפרד מזכויות הבעלות, כטענת העוררות.
העובדות
הצריכות לעניין הן:
העוררת 1 (להלן –
וינברג) ושתי אחיותיה; חיה גלמונד (להלן – גלמונד) ו- רבקה הרן (להלן:- הרן), הן
בעלים במשותף של הנכס הידוע כחלקות 118, 74/4 בגוש 6941 וחלקה 18 בגוש 6925
ת"א (להלן – הנכס). וינברג
רכשה את זכויותיה בנכס, כעולה מנסח הרישום, בחלקים ובמועדים שונים.
בנוסף
לזכויותיה הרשומות כמתואר לעיל, רכשו על-פי חוזה מיום 8.7.98, וינברג ו-חברת מ.ע.ג.ן יעוץ וניהול
בע"מ (להלן – מעגן), בחלקים
שווים, את זכויותיה של גלמונד בנכס,
בתמורה לסך של 1,100,000 $, ב"עסקת נטו", (להלן – עסקת גלמונד) (ראו
נספח א' לכתב הערר).
וינברג
מימנה את חלקה בעסקה מכספי הלוואה שנטלה מבנק לאומי (להלן – ההלוואה).
בטרם נרשמו
הזכויות, בעקבות עסקת גלמונד, בספרי המקרקעין על שם הרוכשות, נכרת הסכם בין וינברג לבין מ.ר. השקעון,
העוררת 2 (להלן – מ.ו.) לפיו מכרה וינברג למ.ו. את זכויותיה בעסקת גלמונד. יצויין
שמ.ו. היא חברה משפחתית בשליטת בנה וכלתה של וינברג (להלן – ההסכם השני) (ראו הסכם
נספח ב' לכתב הערר). בהסכם השני
הודגש , שוינברג מימנה את רכישת
חלקה בעסקת גלמונד מכספי הלוואה שהובטחה במשכנתא.
מההסכם
השני עולה, שהתמורה לעסקה היא כדלקמן: סך 110,030 ש"ח ששילמה וינברג לבנק
המלווה ע"ח פירעון ההלוואה, עד למועד עריכת ההסכם וסך 502 ש"ח ששילמה וינברג ע"ח
חלקה היחסי בהוצאות בגין החזקת
הממכר. בנוסף, מ.ו. התחייבה ליטול
על עצמה את סילוק יתרת חובה של וינברג לבנק על-פי הסכם ההלוואה ולוח הסילוקים
המפורט בו.
לטענת
וינברג, עקב גילה, בת 83 במועדים הרלוונטיים ואילוצים כלכליים, נחלצו בנה וכלתה,
בעלי מניותיה של מ.ו., והסכימו להיכנס בנעליה וליטול את הזכויות והחיובים החוזיים
הנובעים מעסקת גלמונד.
להשקפת
העוררות, יש לראות בהסכם השני, המחאת זכות וחוב חוזיות שאין עמה הפקת רווח. פרשנות
זו מורה לטענתה, שלא הייתה עסקה במקרקעין ואין אירוע מס על-פי חוק מיסוי מקרקעין
(שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג – 1963 (להלן – החוק).
המשיב
התייחס לעסקה האמורה כעסקה במקרקעין כהגדרתה בסעיף 1 לחוק ולצורך קביעת המס, פיצל
את שווי המכירה באופן יחסי לחלקים,
שרכשה וינברג מלפנים ולמועדי רכישתם של חלקים אלה, וקבע את מס השבח
לגבי כל חלק לחוד, ביישמו את ההלכה
שנפסקה בע"א 45/80 קלמס ואח' נ' מנהל מס שבח מקרקעין, נתניה, פ"ד
לו (4) עמ' 695, (להלן – עניין קלמס).
לטענת
ב"כ העוררות, הלכת קלמס שגויה. לחלופין טענה, שיש לאבחן את נסיבות המקרה
שבפנינו מהנסיבות העובדתיות שהיו בעניין קלמס, בכך ששם עסקינן בזכויות קנייניות
שנרכשו בזמנים שונים, נרשמו בטאבו והתמזגו מכוח סעיף 27 לחוק המקרקעין, תשכ"ט
– 1969. בעוד, שבענייננו מדובר
בזכות אובליגטורית, שלא הסתיימה ברישום ומכאן, שלא ניתן לומר, שהתמזגה עם זכויות קנייניות עליהן חל
סעיף 27 הנ"ל.
ב"כ
המשיב תמכה בעמדת המשיב הנסמכת על הלכת קלמס הנ"ל והפנתה לפסק הדין בע"א
89/81 גרינהולץ ואח' נ' מנהל
מס שבח מקרקעין, פ"ד לז (3) 231 שהלך בעקבות הלכת קלמס כמו כן הפנתה לדעת
מלומדים: פרופ' הדרי בספרו "מס שבח מקרקעין", יונתן הוצאה לאור, ו-פרופ'
נמדר בספרו "דיני מסים (מיסוי מקרקעין) מס שבח מקרקעין, מס רכוש, ארנונה,
היטל השבחה" חושן למשפט, תל-אביב, תשנ"ב – 1992, בצטטה מובאות מהספרים
הנ"ל, שיש בהן כדי לתמוך בעמדת המשיב. כמו כן, הפנתה לדנ"א 3017/94 חזון
דוד ואח' נ' מנהל מס שבח מקרקעין,
פ"ד מט (2) 705, בפסקה
10 לפסק הדין (להלן - עניין חזון).
דיון
הכלל,
כפי שנקבע בסעיף 20 (ב) לחוק יסוד השפיטה מורה כדלקמן:
מקל
וחומר, הוראה זו מחייבת גם את הוועדה אף שלא נאמר במפורש. לעניין זה התייחסתי
בהרחבה בפסק דין מיום 7.12.00 עמ"ש 911/97 פרידה קובו ואח' נ' מנהל מס שבח
רחובות (לא פורסם).
אשר
לטענת העוררת - האם יש מקום לאבחן את עובדות המקרה דנן מהעובדות, שבעניין קלמס, אך
בשל העובדה, שבעניין קלמס נדונו רכישות על דרך ההורשה בעוד שבענייננו מדובר בזכות חוזית וזכות קניינית. ולטענת
העוררת הואיל ומדובר ברכישות מן העבר
שנרשמו
(זכויות קנייניות) וזכות אובליגטורית להיות הבעלים של זכות במקרקעין שטרם נרשמה, יש לקבוע, שסעיף 27 לחוק המקרקעין, אינו
חל על הזכות האובליגטורית והיא אינה
"מתמזגת" עם זכויות קנייניות רשומות.
נראה לי, שאף טענה זו לא יכולה לסייע בידי העוררות.
בעניין
קלמס הלך בית המשפט העליון בעקבות ע"א 208/78 מנהל מס שבח מקרקעין נ' סבו
ואח', פ"ד לב (3) 613 (להלן – עניין סבו), והוסיף:
"… בעיסקה כזו של מכירת חלק בלתי
מסוים בנכס אין המוכר יכול לקבוע,
כי בנכס שהוא מכר כולל רק את הבית או רק את האדמה, כי לפי סעיף 27 לחוק המקרקעין,
הקונה רוכש בכל אתר ואתר של הנכס את החלק היחסי, שהוסכם עליו בהסכם הרכישה."
(בעמ' 700 ליד ג').
הלכת
קלמס, כפי שנראה בהמשך, הכתה שורשים
בפסיקה ובספרות המשפטית. הכלל הוא ש"יש להבחין בין שתי שאלות: שאלת סיווגה
של העסקה, לגביה נטען שהיא חייבת במס או פטורה ממנו; ושאלת תחולתו על העסקה של
החוק המטיל מס (או המורה על פטור ממס) … בסיווגה של העסקה, בכלל, יש
להכריע על-פי הדין החל על העסקה, בעוד שההכרעה בשאלת המיסוי לרוב תסתבר כפועל-יוצא
מסיווגה המשפטי של העסקה. כך אמנם לרוב, אך יש ששאלת המיסוי תצריך בחינה נפרדת
ומיוחדת אשר תתבסס על דין המס, כמתחייב מתכליתו המיוחדת, אף במחיר סטייה ממושגי
הדין הקובע את סיווג העסקה למטרות אחרות …" (ראו עניין
חזון הנ"ל בפיסקה 10).
זאת
ועוד, פרופ' נמדר בספרו, מס שבח מקרקעין (בסיס המס), חושן למשפט תשנ"ה – 1998
בסימן 412, מדגיש כי "זכויות קנייניות נמצאות גם בתחומו של מס שבח וגם
בתחומו של מס ריווח הון, ולהיפך, גם זכויות אובליגטוריות תימצאנה ב"שטחו"
של מס שבח וגם בשטחו של מס ריווח הון. בלשון אחרת, אין לזהות בין "זכות
במקרקעין" לבין זכות קניינית, ואין מקום לצמצם את תחולתו של חוק מס שבח
לזכויות קנייניות בלבד."
עוד
מדגיש המחבר המלומד (בסימן 502), שמטרתו של מס שבח הינה למסות את השבח שנוצר
במכירתם של נכסים הוניים הקשורים בקשר הדוק עם מקרקעין וראה גם התייחסותו לנושא
זכויות לא רשומות בסימן 804, כותב
בין היתר, ש"חוק מס שבח, כחוק הממסה גם זכויות אובליגטוריות, אינו תולה את
החיוב במס ברישום הזכות בלשכת המקרקעין".
פרופ'
הדרי בספרו, מיסוי מקרקעין, מהדורה שנייה, יונתן הוצאה לאור, סימן 4.02, בהתייחסו לסעיף 1 לחוק, שם את
הדגש על התוכן הכלכלי. המחבר המלומד כותב, שביסוד המכירה עומד
הסכם מחייב כמשמעותו בדיני החוזים וההגדרה הרחבה שבסעיף 1 לחוק, מיטיבה להדגים את
העדפת התוכן הכלכלי על הצורה הפורמלית, ואת הניסיון להטיל מס על השבח במכר
מקרקעין, תהא צורתו הפורמלית אשר תהא. לעניין זה הפנה המחבר המלומד לע"א
265/79 מנהל מס שבח מקרקעין נ' בן עמי, פ"ד לד (4) 701 ולפסקי דין רבים אחרים
וביניהם עניין חזון הנ"ל.
מכאן,
שיש לילך אחר ההלכה הפסוקה ולבדוק מהו התוכן הכלכלי שהינו מהות העסקה וההקשר של
עסקה זו לזכויות במקרקעין. בדיקה זו מביאה אותנו למסקנה אחת והיא שמדובר בעסקה במקרקעין כמשמעותה
בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין.
לאור
האמור לעיל, אני סבור שדין הערר להדחות. העוררות ישלמו למשיב הוצאות בסך 10,000
ש"ח בצירוף הצמדה וריבית מהיום, הערבות הבנקאית תועבר לידי ב"כ המשיב
ע"ח ההוצאות.
-----------------------------
י.
בן שלמה, שופט בדימ'
אלי
מונד, רו"ח
אני
מסכים
___________
אלי
מונד, רו"ח
ט.
גרינברג, רו"ח
אני
מסכים
____________
ט.
גרינברג, רו"ח
לאור
האמור לעיל, הוחלט כאמור בחוות דעתו של היו"ר .
ניתן
בהעדר היום 1.7.03
המזכירות
תמציא עותק פסק הדין לבאי כוח בעלי הדין.
__________________ _____________ ____________
י.
בן שלמה, שופט בדימוס
אלי מונד, רו"ח ט. גרינברג, רו"ח
יו"ר
חבר
חבר