בעניין:

בתי המשפט

עפ 071189/01	בבית המשפט המחוזי בתל-אביב – יפו
	בבית המשפט המחוזי בתל-אביב – יפו
14/10/02	כב' השופטת ד' ברלינר, אב"ד כב' השופט ז' המר כב' השופטת נ' אחיטוב	בפני:

	יוסף מנצורה		בעניין:
המערער	יובל קינן	ע"י ב"כ עו"ד
	נ ג ד
	מדינת ישראל – פרקליטות מחוז ת"א מיסוי וכלכלה מע"מ ת"א 3
המשיבה	גב' רחל גור אריה וגב' שפין גרוס	ע"י ב"כ עו"ד

פסק דין

השופטת נ' אחיטוב:

1. זהו ערעור על פסק דינו של בית משפט קמא (כב' השופט ע' בנימיני), שהרשיע את המערער בעבירות אלו:

א. עבירה אחת, של הכנה וקיום פנקסי חשבונות כוזבים במזיד ובכוונה לסייע לחברת מ.מ. בנג'ו (1993) בע"מ (להלן: החברה), להתחמק ממס.

ב. שתי עבירות, של שימוש במרמה, עורמה ותחבולה במזיד בכוונה לסייע לחברה להתחמק ממס.

ג. 23 עבירות, של מסירת דוחות ובהם ידיעות לא נכונות בכוונה להתחמק מתשלום מס.

ד. 134 עבירות, של ניכוי ביודעין של מס תשומות שלא כדין מתוך כוונה להתחמק מתשלום מס.

ה. 3 עבירות, של אי הודעת חשבוניות שהיתה חובה להוציאן.

בשל עבירות אלו הוטלו על המערער: 14 חודשי מאסר בפועל, 12 חודשי מאסר על תנאי שלא יעבור תוך 3 שנים משחרורו אחת מהעבירות בהן הורשע וכן קנס כספי בסך -.50,000 ₪.

הערעור מופנה הן כנגד ההרשעה והן כנגד חומרת העונש.

2. תמציתן של העובדות בהם הורשע המערער הינם אלו:

החברה עסקה ברכישה ושיווק אבן-שיש וכן ביצעה עבודת ריצוף וחיפוי באבן-שיש. בעל השליטה בחברה ומנהלה הרשום הוא, מי שהיה רשום בכתב האישום כנאשם מס' 1, והוא אחיו הצעיר של המערער (להלן: נאשם 1). נאשם 1 ברח לחו"ל לאחר הגשת כתב האישום.

בעת שהחברה פעלה, היו למערער סמכויות פעולה בשם החברה והוא סייע לנאשם 1 בניהולה. המערער היה אחראי לרכישת שיש בשוק המקומי ושיווקו. אחד ממשרדי החברה היה בביתו של המערער. המערער היה בעל זכות חתימה יחיד באחד מחשבונות החברה והוא ואשתו משכו מחשבון זה סכומים גדולים במזומן. המערער אף ייצג את החברה בהליך בוררות וחתם בשמה ועל חותמתה - על מסמכי הבוררות. עם המלטות נאשם 1 מהארץ - ניהל המערער את עסקי החברה וגבה עבורה חובות. בנסיבות אלה, קבע בית משפט קמא, כי המערער היה מנהל פעיל בחברה.

העבירות בהן הורשע המערער, נוגעות לשתי פרשיות:

הפרשיה האחת - הוצאת חשבוניות פיקטיביות על שם החברה אותם הנפיקו 5 עולים חדשים מחבר העמים, אשר לא בצעו עבור החברה כל עבודות ונחזו כאילו בצעו עבודות עבור החברה. על פי חשבוניות פיקטיביות אלו קיזזה החברה מס תשומות מסכומי המע"מ.

הפרשיה השניה - עניינה אף הוא שמוש בחשבוניות פיקטיביות, אלא שמוש באופן שונה. החברה מסרה חשבוניות פיקטיביות לחברה בשם מ.ש.י. במקום חשבוניות שהחברה היתה אמורה להוציא למ.ש.י. בשל מכירת אבן-שיש. בכך יכלה החברה להקטין את הכנסותיה המוצהרות ולהתחמק מתשלום מס.

לציין, כי העולים החדשים אשר הנפיקו את החשבוניות - עזבו את הארץ, בטרם החל המשפט.

בכתב האישום יוחסו למערער, בגין הפרשיה השניה, בין השאר, גם עבירות של אי ניכוי מס-עבירה על סעיף 218 לפקודת מס-הכנסה [נוסח חדש], תשכ"א - 1961 (להלן: הפקודה), השמטת הכנסה מתוך דו"ח - עבירה על סעיף 220(1) לפקודה. אי הוצאת חשבוניות מס שהיתה חובה להוציאן - עבירה על סעיף 117(א)(13) לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975 (להלן: החוק) וכן קבלת דבר במרמה בנסיבות מחמירות - עבירה על סעיף 415 לחוק העונשין, תשל"ז-1977.

מעבירות אלו זוכה המערער.

בסופו של דבר, בפרשיה השניה הורשע המערער בעבירה על-פי סעיף 220(5) לפקודה וכן, מכוח סעיף 184 לחוק סדר הדין הפלילי [נוסח משולב], תשמ"ב - 1982, על-פי העובדות שהוכחו למעשה בעבירה על סעיף 118 לחוק, שמלכתחילה לא נכללה בכתב האישום. העובדות שהוכחו הם: מסירת 3 חשבוניות פיקטיביות למ.ש.י. בענין זה, בוססה ההרשעה הן מכוח אחריותו האישית של המערער והן בשל היותו מנהל- פעיל.

הסכום הכולל, בפרשיה הראשונה, של 134 החשבוניות הפיקטיביות שהחברה כללה בדוחות המע"מ היה כ- 19 מיליון ₪. סכום המע"מ הגלום בהם הוא כ- 2.7 מיליון ₪ אותו קיזזה החברה. כאמור, הורשע המערער בפרשיה זו מכוח היותו מנהל - פעיל.

הסכום הכולל, בפרשיה השניה, של 3 החשבוניות הפיקטיביות בהם הורשע המערער, הוא 962,149 ₪. סכום המע"מ הגלום בהם הוא 139,799 ₪. בענין זה הורשע המערער גם מכח אחריותו האישית.

באשר ליתר הנאשמים בכתב האישום: הנאשם 1 והחברה נמחקו מכתב האשום בשל המלטות נאשם 1 מהארץ.

נאשם 4 אשר איתר את העולים החדשים לבקשת נאשם 1 והדריכם בהנפקת החשבוניות הפיקטיביות נדון בעקבות עסקת טעון ל- 32 חודשי מאסר בפועל, מתוכם 17 חודש בגין העבירות נשוא כתב אשום זה וקנס כספי בסך 150,000 ₪.

נאשם 5 - אשר סייע בידי הנאשם 4 בהדרכת העולים בהנפקת החשבוניות הפיקטיביות נדון אף הוא בעקבות עסקת טעון, ל- 6 חודשי מאסר שירוצו בעבודות שירות, וקנס בסך 50,000 ₪.

באשר להרשעה

3. תחילה תידון דווקא הפרשיה השניה, מסירת חשבוניות לחברה מ.ש.י., משום שיש השלכה לאשר יקבע בגינה, גם לפרשיה הראשונה.

כאמור, זוכה המערער ממרבית העבירות שיוחסו לו בפרשיה זו והורשע בעבירה אחת שלא נכללה בכתב-האשום, עבירה לפי סעיף 118 לחוק, וכן בעבירה על סעיף 220(5) לפקודה, וזאת בקשר ל-3 חשבוניות מס פיקטיביות בלבד. עם זאת קבע בית משפט קמא, כי העבירות הללו בוצעו בעשרות מקרים, ורק בשל מחדל התביעה הורשע המערער לגבי שלוש חשבוניות בלבד.

שלוש החשבוניות בגינן הורשע הם אלו:

א. חשבונית של ניקולין בגין עבודה בבית משפט באילת מיום 28.2.96 (מס' 82 בקלסר

ת/39), על סף 203,521 ₪ כולל מע"מ בסך 29,571 ₪ (להלן: חשבונית א').

ב. חשבונית של פישר (שיפוצי יוני) מיום 31.12.95 (מס' 7 בקלסר ת/39) על סך 327,600 ₪ כולל מע"מ בסך 47,000 ₪ (להלן: חשבונית ב').

ג. חשבונית של גנוסקין מיום 30.5.96 (מס' 4 בקלסר ת/39) על סך 431,028 ₪ כולל מע"מ בסך 62,628 ₪ (להלן: חשבונית ג').

4. ב"כ המערער העלה מספר טענות באשר לפרשיה זו. אחת הטענות היא - טענת התיישנות, ובה אפתח.

כתב האשום המקורי הוגש ביום 10.3.97.

הכל מסכימים כי סווגה של העבירה על-פי סעיף 118 לחוק מס ערך מוסף - הינה מסוג "חטא", שכן העונש המירבי בגינה הוא 3 חודשי מאסר. לפיכך, אין חולק, ואף ב"כ התביעה מסכימה לכך, כי באשר לחשבוניות א' ו- ב' בעת שהוגש כתב-האשום, חלה התיישנות בעבירה לפי סעיף 118 לחוק הנ"ל. העבירה בשל חשבונית ג' לא התיישנה, שכן ביום הגשת כתב-האשום טרם חלפה שנה מיום ביצועה. הגשת כתב-האשום מפסיקה את מרוץ ההתיישנות, ולא ירדתי לסוף דעתו של הסניגור, שטען אחרת.

טענת ההתיישנות לא נטענה ע"י ב"כ המערער בבית משפט קמא, משום שכאמור, בית משפט קמא מיוזמתו, ועל פי סמכותו מכוח סעיף 184 לחוק סדר הדין הפלילי, מצא את המערער אשם בביצועה, מבלי שזו נכללה בכתב-האשום.

אשר על כן, דין ההרשעה לגבי חשבוניות א' ו- ב' בעבירה על סעיף 118 לחוק, להתבטל והמערער יזוכה בגינה, בכל הקשור לשתי החשבוניות הנ"ל.

5. הדיון בפרשיה השניה, יתמקד איפוא בחשבונית ג' - בכל הקשור לעבירה על סעיף 118 לחוק (לגביה לא חלה התיישנות), ובשלוש החשבוניות, שהונפקו לחברת מ.ש.י., בכל הקשור לעבירה על-פי סעיף 220(5) לפקודה.

טענתו העיקרית של ב"כ המערער היא, כי שגה בית משפט קמא משקבע בהכרעת-הדין קביעות עובדתיות סותרות: מחד קבע, כי החברה מסרה למ.ש.י., באמצעות המערער, חשבוניות כוזבות בגין עבודה שביצעה בפועל. מאידך קבע, כי מרק סיפק ישירות למ.ש.י. את החשבוניות הכוזבות מבלי שהחברה ביצעה עבודה כלשהי.

לטענת ב"כ המערער, אם תתקבל הגירסה שלא בוצעה כל עבודה, הרי שהחברה לא עברה כל עבירה ואין להרשיע את המערער באחריות, לענין זה. משזוכה המערער מעבירה על סעיף 220(1) לפקודה, הרי שלטענת הסניגור נקבע שלא הושמטה הכנסה ולא ניתן עוד להרשיע בעבירה על סעיף 220(5) בשל אותן חשבוניות.

באשר לסתירה הנטענת, עיון בכתב האשום והכרעת הדין מעלה, כי הסתירה - לאו סתירה היא. בכתב האשום בסעיף 9 נאמר כי "הנאשמים 1-3 סיפקו סחורה ונתנו שרותים (להלן: אספקה ושירותים) לחברה מ.ש.י...".

בית משפט קמא מצא כי לא הובאו ראיות ברורות לכך שהחברה ביצעה עבודות עבור מ.ש.י, שבגינן היה עליה להוציא חשבוניות. לעומת זאת, כך נקבע, הובאו ראיות שהחברה מכרה למ.ש.י שיש ובמקום להוציא חשבוניות שלה בגין מכירות אלו, מסרה חשבוניות פיקטיביות של העולים. חשבוניות אלו היו בסכום העולה על סכום העסקאות האמיתיות (ראה עמ' 40 להכרעת-הדין).

המערער הודה בחקירתו וגם בעדותו, כי הוא העביר לעוזרי, מנהלה של מ.ש.י. חשבוניות של העולים וכך אמר ב- ת/10, עמ' 1:

"אני לא יודע אם החברה שלנו מ.מ. בנג'ו מבצעת עבודות למ.ש.י.. מה שאני כן יודע זה שאחי בנג'ו, בני, ביקש ממני להעביר את החשבוניות. בהתחלה אחי בנימין ביקש מני שאני אפנה למשה עוזרי כי אני איש הקשר איתם ואמסור לעוזרי שהוא רוצה לצמצם את ההוצאה של חשבוניות של חברת מ.מ. בנג'ו ע"י זה שנעביר להם חשבוניות של הרוסים במקום חשבוניות של חברת מ.מ. בנג'ו שהיתה צריכה להוציא לחברת מ.ש.י. בפועל בגין עבודות וסחורה שבנג'ו ביצעה וסיפקה".

גם בהודעתו ת/11 חזר המערער ואישר שהעביר חשבוניות של "רוסים שונים", למ.ש.י על אף שלא הכירם ולא שמע עליהם. המערער הסביר בת/11 כי החברה לא ביצעה עבודות למ.ש.י אלא רק מכרה אבן ושיש. על דברים אלה חזר גם בהודעתו ת/12.

לפיכך קבע בית משפט קמא כי:

"התביעה הוכיחה על פי הודאתו של הנאשם הנתמכת בעדותו של עוזרי, כי הנאשם מסר למ.ש.י. בהזדמנויות שונות בשנים 1995-96 חשבונית כוזבות של העולים, ביודעו שהן כוזבות, שהרי על פי הראיות שהובאו, העולים לא בצעו עבודה כלשהי בגין חשבוניות אלו, שנרשמו ע"י אלכס, לפי הוראותיו של מרק. ... ואולם לא ברור באופן ספציפי באילו חשבוניות מדובר, פרט לשלוש חשבוניות עליהן העיד עוזרי... ואולם לא הובאה ראיה (פרט לגבי שלוש מהן), כי הן נמסרו למ.ש.י. ע"י הנאשם או מישהו מהנאשמת... עוד יש לציין כי לא הובאו ראיות ברורות לכך שהנאשמת ביצעה עבודות עבור מ.ש.י... לעומת זאת הובאו ראיות לכך שהנאשמת מכרה שיש למ.ש.י. בפועל ובמקום להוציא למ.ש.י. חשבוניות שלה בגין מכירות אלו, מסרה למ.ש.י. חשבוניות פיקטיביות של העולים".

(עמ' 40 להכרעת-הדין).

מכאן שאין כל סתירה בקביעת בית-משפט קמא, כי הוכח באופן פוזיטיבי שהחשבוניות ניתנו עבור סחורה, ולא הוכח שניתנו עבור עבודה. גם באימוץ גרסתו של מרק שהעיד כי מסר למ.ש.י באופן ישיר, אין משום סתירה לעובדה, בה הודה המערער, שגם הוא העביר חשבוניות פיקטיביות מהחברה למ.ש.י עבור מכירת סחורה תוך ידיעה שבכך מסייע להתחמק ממס.

לא מן הנמנע של מ.ש.י, היה יותר מצינור הזרמה אחד לקבלת חשבוניות פיקטיביות.

לפיכך, בדין הורשע המערער בבית משפט קמא על-פי המסכת העובדתית שהוכחה מכוח חבותו האישית, בעבירה על פי סעיף 220(5) לפקודה, משעזר לאחר בתחבולה להתחמק ממס, ב- 3 מקרים.

באשר לעבירה על פי סעיף 118 לחוק, של אי הוצאת חשבוניות שהיה חובה להוציאן, בדין הורשע המערער בשל חשבוניות ג', שסכומה הכולל 431,028 ₪ וסכום המע"מ בגינה הוא 62,628 ₪.

אשר לחשבוניות א' ו- ב' - כאמור, יש לזכות המערער בגינן, מחמת התיישנות, אך זאת רק בעבירה על סעיף 118 לחוק מע"מ. הרשעתו בעבירה על סעיף 220(5) לפקודה, בגין שלוש החשבוניות – היא כדין.

אחריות המערער כ"מנהל פעיל"

6. כמבואר לעיל, הן הפרשיה הראשונה והן בפרשיה השניה, הורשע המערער מכוח היותו "מנהל פעיל" כהגדרת המונח, בסעיפים 119 לחוק ו-224א לפקודה.

טוען ב"כ המערער, כי קביעת בית משפט קמא, כי המערער היה "מנהל פעיל" הינה שגויה, שכן תפקידו וסמכויותיו לא אפשרו לו לנקוט באמצעים למניעת ביצוע העבירות. לטענתו, יש להבחין בין "עובד מנהלי בכיר" לבין "מנהל פעיל". הפרקטיקה הרצויה, לטענתו, היא לנקוט בפרשנות מצמצמת על פיה האחריות תוטל רק על מנהל האחראי לאותו תחום. פרשנות כזו מתיישבת עם לשון החוק ותכליתו.

בענין זה מסתמך ב"כ המערער על דברי פרופ' פלר בספרו "יסודות בדיני עונשין", כרך א' עמ' 710-711 וכן על פסק הדין בע"פ (ב"ש) 435/97 שוסטר דורון נ' מ"י - תקדין מחוזי כרך 97(4) 675.

לדברי ב"כ המערער, לא הוכח בענייננו, כי המערער היה מוסמך לנקוט באמצעי כלשהו למניעת ביצוע העבירות, לעומת זאת הוכח כי אינו אחראי על התחום בו נעברו העבירות. משכך, לא ניתן לייחס לו אחריות לעבירות שביצעה החברה.

לחילופין, טוען, כי שגה בית משפט משקבע כי המערער ידע על ביצוע העבירות ע"י החברה. לטענתו לא הוכח שהמערער ידע שהעולים אינם קבלני משנה של החברה, או שאינם ספקים שלה. גם אם הוכח שבאמצעות חשבונו שילם שיקים של העולים - לא הוכחה ידיעתו שהכסף משולם כנגד חשבוניות שהוצאו שלא כדין. בכל מקרה הוכח כי פרט שיקים רק לשניים מהעולים ומכך לא ניתן להסיק ידיעה.

עוד טוען, כי עדות מרק שהמערער ידע עבור מה פרט השיקים - היא עדות סברה. המערער עצמו העיד כי לא ידע בזמן אמת, ונודע לו על כך רק בחקירה.

7. אדון תחילה בסמכויות המערער כעולות מהראיות שהובאו בפני בית משפט קמא.

מדובר בחברה קטנה, שמלבד המערער ואחיו עבדו בה 4 אנשים נוספים. פקידת המכירות קיבלה הוראות הן מהמערער והן מאחיו. המערער היה אחראי על קבלת הזמנות מלקוחות, אתור ספקי השיש, רכישתו ואספקתו. אספקת השיש היה עיקר עיסוקה של החברה. אחד ממשרדי החברה היה בבית המערער בירושלים. המערער היה בעל זכות החתימה היחיד והבלעדי בחשבון החברה - בירושלים. מחשבון זה נמשכו מאות אלפי שקלים לצרכי החברה. המערער חתם בשם החברה על שיקים מהחשבון הנ"ל, תוך שמוש בחותמת החברה. המערער ייצג את החברה בהליך בוררות כשהוא חותם בשמה על מסמכים כולל הסכם פשרה. כתובת החברה בהליך החברה - בבית המערער.

השיקים שמשך המערער מהחשבון בירושלים לפקודת העולים, היוו כיסוי חשבונאי לחשבוניות הפיקטיביות.

בנסיבות אלה, הגם שהמערער לא היה מנהל רשום בחברה, הוכח כי היה פעיל בניהול השוטף של החברה, לכל גווניו. החל ממתן הוראות לפקידת המכירה, המשך בקבלת הזמנות, אתור השיש ומכירתו, וכלה בניהול אקטיבי של כספי החברה, שהתנהלו, בין השאר, מחשבון - שהוא בעל זכות חתימה יחיד בו. לפיכך, אפילו עפ"י ההלכה החריגה בע"פ (ב"ש) 4351/97 שוסטר דורון נ' מ"י, שנקבעה ע"י הנשיא א' לרון לפיה: "לא כל מנהל אחראי באחריות פלילית למעשה החברה, אלא רק בתחום שהוא עוסק בו בפועל", נכנס המערער לגדרה. שכן הוכח שידו של המערער היתה פעילה, אף בענייני כספים. על אחת כמה וכמה יש לראות במערער "מנהל - פעיל", על-פי ההלכה הרווחת שקנתה לה שביתה בפסיקה - שלענין הרשעה בסעיף 224א' לפקודה וסעיף 119 לחוק - אין כל חשיבות לאופן או למידה בהם מתבטאת פעילות ה"מנהל-הפעיל". די שיוכח שהמנהל עסק בניהול פעיל ושוטף (ראה לענין זה ספרו של גיורא עמיר, "עבירות מס" מהדורה רביעית, 2000, עמ' 247, ופסקי הדין המצוטטים בהכרעת-הדין בעמ' 83).

8. באשר למעורבות המערער בביצוע העבירות וידיעתו על ביצוען, אלו עולים מהראיות שהושמעו בבית משפט קמא. מרק אישר בעדותו שהמערער ידע. המערער עצמו העיד כי הכיר את מרק ואת אלכס, עוזרו של מרק, שעסקו ביצור החשבוניות הפיקטיביות. המערער שילם להם כספים במזומן מהחשבון בשליטתו. המערער הוציא שיקים לעולים, אשר לא פגשם מעולם ולא הגיעו לבנק לקבלם. הוא היה מודע לפיקטיביות התשלום. חתימות ההסבה של שניים מהעולים זויפו בנוכחותו ואת הכסף שהפקיד בחשבונו החזיר לאחיו או למרק. למערער לא היה הסבר לשם מה נפתח החשבון בירושלים. למערער היה קשר עם עובדי החברה וידע שהעולים אינם נכללים בכוח האדם של החברה, או ספקיה. הוא עצמו מסר חשבונית פיקטיבית למ.ש.י, שעליהם העיד שידע שנועדו להוליך שולל את שלטונות המס. בחקירה ביקש המערער ממרק שיאמר שהוא "לא מבין כלום ולא יודע כלום".

ממכלול ראייתי זה, עולה ברורות כי הנאשם ידע על המעשים, הסכים להם, שיתף פעולה וסייע לביצועם.

סעיף 224א לפקודה וסעיף 119 לחוק, מטילים על נאשם את הנטל להוכיח כי העבירה נעברה שלא בידיעתו או שנקט בכל האמצעים הסבירים להבטחת מניעתה. לא הרים את הנטל - יראו את נושא המשרה אשם בעבירה.

על התביעה מוטל הנטל להוכיח אך ורק את היסוד העובדתי של היות הנאשם נושא משרה. משהוכיחה זאת, עובר הנטל אליו להוכיח את טענות ההגנה המנויות בסעיפים הנ"ל. לענין הוכחת הנאשם אין די בהעלאת ספק, שכן אין מדובר בסייג בו דן סעיף 34 כ"ב לחוק העונשין, אלא יש לשכנע את בית המשפט עפ"י מאזן ההסתברויות (ראה ע"פ 4675/97, 4961/97, 4962/97 ישראל רוזוב נ' מ"י וערעור שכנגד - תקדין עליון 97 99(3) 155).

על ידיעתו ומעורבותו של המערער בענייננו קבע בימ"ש קמא כך:

"לא זו בלבד שלא עלה בידי הנאשם להוכיח כי הוא לא ידע על ביצוע העבירות, אלא שהוכח לאור מכלול הראיות שהובאו כי הנאשם ידע על השמוש שעושה הנאשמת בחשבוניות הפיקטיביות של העולים, בין אם בידיעה ממשית, ובין אם "בעצימת עיניים". יתר על כן, לא זו שהנאשם לא נקט אמצעים למניעת עבירות אלו, אלא שהוא סייע לביצוען, באמצעות פעילותו בחשבון הנאשמת בירושלים".

כפי שבואר לעיל, מסקנה זו מתבקשת מאליה על-פי העובדות שצויינו לעיל ושאושרו ע"י המערער בהודעותיו במשטרה, וחזר עליהם ובמרביתן גם בעדותו בבית המשפט.

לפיכך דין טענות אלו להדחות.

9. טענות נוספות להן טוען ב"כ המערער, עניינם מספר העבירות בהם הורשע המערער וכפל העבירות.

לטענת ב"כ המערער, שגה בית משפט קמא, משהרשיע את המערער ב- 134 עבירות של ניכוי מס תשומות שלא כדין, על-פי סעיף 117(ב)(4) לחוק, בעוד שלטענתו, יכול היה להרשיעו, רק ב- 23 עבירות.

לטענתו, מס תשומות ניתן לניכוי רק בדו"ח התקופתי. לכן מספר העבירות שנעברו הינו כמספר הדו"חות שהוגשו, בהן נכלל מס התשומות, ולא כמספר החשבוניות.

באשר לכפל העבירות, טוען ב"כ המערער, כי כאשר מוגש דו"ח ובו כתב-אישום בגין ידיעה לא נכונה, אין להאשים, גם בניכוי מס תשומות שלא כדין, שכן לא ניתן לעבור את העבירה האחת מבלי לעבור את האחרת. המכלול הוא אחד, והעבירה היא אחת.

באשר לטענה, כי עצם הגשת הדו"ח התקופתי הוא המעשה המגבש את העבירה בסעיף 117(ב)(4) לחוק, ולא מספר המסמכים המצורפים לדו"ח, אין לקבל טענה זו.

הגשת הדו"ח במועדים קבועים - הינה הוראה טכנית שתכליתה להשליט משטר של סדר, רגולריות בדיווח ובקרה של השלטונות, ואין לה דבר עם מהות.

העבירה הקבועה בסעיף 117(ב)(4) לחוק היא: "הוציא תעודת זיכוי או מסמך הנחזה כתעודת זיכוי מבלי שהיה רשאי לעשות כן".

מכאן, שהוצאת תעודת הזיכוי ללא הרשאה, או עשית המסמך הנחזה להיות תעודת זיכוי, הוא אשר מגבש את יסודות העבירה. לא הדיווח על המסמך הכוזב הוא היוצר עבירה, אלא עשיית המסמך. כמספר המסמכים הכוזבים שהמערער הואשם ביצירתם, כך מספר העבירות שעבר. אין כל חשיבות בכמה דוחות תקופתיים דווח עליהם.

באשר לטענה בדבר כפל עבירות למעשה אחד - הגשת דו"ח כוזב וניכוי מס תשומות שלא כדין - הרי שאין מדובר באותו מעשה. אמנם המעשה האחד מאפשר את ביצועו של המעשה האחר, אולם עדיין מדובר במעשים שונים ונפרדים, הגם שמטרתם אחת - התחמקות מתשלום המס.

עבירה לפי סעיף 117(ב)(4) לחוק, מדברת כאמור על יצירת כל מסמך ומסמך בנפרד. הדו"ח הכוזב, הוא תרגומם של כלל המסמכים הכוזבים לדו"ח המסכם- שמכוחו מנוכה במרמה, מס התשומות.

מכאן, שאין לראות במעשים השונים, משום עבירה אחת.

באשר לעונש

10. על המערער הוטלו 14 חודשי מאסר בפועל. 12 חודשי מאסר ע"ת וקנס בסך 50,000 ₪. ב"כ המערער מדגיש בערעורו את העובדה, שהמערער הורשע בעבירה פסיבית, דהיינו, ידע ולא מנע. כן מציין את העובדה שמרק, שלטענתו הוא העבריין העיקרי מבין אלו שהורשעו, נדון ל-17 חודשי מאסר. אלכס - עוזרו של מרק, נידון ל-6 חודשי מאסר שירוצו בעבודות שירות, ומשה עוזרי - מנהל מ.ש.י סיים עניינו בכופר כסף בלבד.

לדעתו, עונשו של המערער צריך להתקרב לזה של אלכס, ולא לזה של מרק.

ב"כ המערער טוען, כי למערער לא צמחה כל טובת הנאה מהמעשים. עוד טוען, כי לא ניתן משקל מספיק לעובדה שהוטלה על המערער גם סנקציה אזרחית, משחוייב בתשלום כפל-מס בסך 1,109,279 ₪, לפי סעיף 50 לחוק, במקביל לסנקציה הפלילית.

איני מקבלת את טענת ב"כ המערער, כי המערער הורשע בעבירה פסיבית.

המערער הורשע בנטילת חלק ממשי ואקטיבי, ב"תעשיה" של יצירת חשבוניות פיקטיביות בסכומי- עתק, כדי להתחמק מתשלום מס.

אמנם, העבריין העיקרי והיוזם, אחיו של המערער, התחמק מאימת-הדין משעזב את הארץ טרם העמדתו לדין, אולם המערער לא היה חוליה שולית ובלתי נחוצה במארג מעשי המרמה האמורים.

כאמור, למערער היה חשבון בנק, שהיווה את הצינור דרכו זרמו, פירות הכזב, לכיסו של אחיו ולכיסו של מרק.

במעשים האמורים, חטאו לא רק אחי המערער, מרק, אלכס והמערער עצמו, אלא הללו החטיאו במעשיהם גם מעורבים נוספים, את 5 העולים החדשים ואת מנהלי חברת מ.ש.י - שהמערער היה איש הקשר בינם למעשי העבירה.

אמנם, המערער הורשע בקשר לחברת מ.ש.י בעבירות מע"מ בחשבונית פיקטיבית אחת בלבד (אך בעבירות על-פי הפקודה – בגין כל החשבוניות), משזוכה משתיים נוספות בשל ההתיישנות, אולם כאמור, יצירת הקשר עם חברת מ.ש.י התאפשרה רק בעזרתו ובגינו. דינו של המסייע אינו נופל מדינו של היזם. זה גם זה חוליה בביצוע העבירה.

נאמר לא אחת, כי התופעה של הנפקת חשבונות פיקטיביים, הפכה זה מכבר ל"מכת-מדינה" שיש למגרה בענישה מכבידה. בעצם השימוש בחשבוניות פיקטיביות, יש יסוד של מרמה והונאה הן כלפי רשויות המס והן כלפי יתר האזרחים משלמי המס ההגונים. אמנם למערער אין עבר - פלילי, אולם מטבעם של עבירות-מס שנעברות בד"כ ע"י אנשים נורמטיביים, בשאר שטחי החיים.

בית משפט קמא שיקלל את כל הנתונים העובדתיים שהוכחו, את נסיבותיו האישיות של המערער, את הענישה שהוטלה על שותפיו למעשים, ולא מצאתי כי נפלה שגגה תחת ידו.

לפיכך, הגם שהמערער זוכה משתי עבירות עפ"י סעיף 118 לחוק, לא ראיתי לייחס לכך כל משמעות לענין הענישה. מה עוד שמדובר בשתי עבירות מסוג "חטא", הבטלות בשישים במכלול העבירות האחרות בהן הורשע המערער.

11. לפיכך, הנני מציעה לחבריי לקבל את הערעור לגבי שתי החשבוניות לגביהם חלה התיישנות בעבירה לפי סעיף 118 לחוק, ולזכות המערער בגינם.

באשר ליתר חלקי הערעור, הנני מציעה לחבריי לדחותו, הן להרשעה והן לעונש.

נ' אחיטוב, שופטת

השופט ז' המר: אני מסכים.

ז' המר, שופט

השופטת ד' ברלינר: אני מסכימה.

ד' ברלינר, שופטת

אב"ד

לפיכך הוחלט, כאמור בחוות דעתה של כב' השופטת נ' אחיטוב, לזכות את המערער לגבי שתי חשבוניות בעבירה לפי סעיף 118 לחוק.

ייתר חלקי פסק הדין יישארו בעינם.