בתי המשפט

 

 

בשם המערער: עו"ד ראמי זחאלקה

בשם המשיב: עו"ד גב' דנה גורדון-ונדרוב - פמ"ח

 

פסק דין

 

1.         הערעור מתייחס לשנות המס 1997, 1998 ו-1999, כאשר המחלוקת בעניינו של המערער (להלן: חליל) - במקביל למחלוקת שבתיק עמ"ה 355/02 - מתייחסת להכנסות המוצהרות ממשכורות שקיבל בעבודתו אצל המערער בתיק עמ"ה 355/02 (להלן: סעיד), שם מדובר בנישום העוסק בהרכבת דלתות עבור חברות, בעיקר עבור חברת "דלתות חמדיה".

            עניינו של הערעור בשני נושאים: פסילת ספרים, ושומה שהוצאה לפי מיטב השפיטה, בהיות ההכנסה המוצהרת בלתי סבירה.

 

הרקע:

2.         המערער הוא תושב כפר-קרע. המערער טען כי עבד בעסקו של אחיו - סעיד ובמקביל עבד כעצמאי בגננות, או ליתר דיוק בניקיון בתים וגינות, וזאת לאחר שבשנת 1999 נפתח לו תיק נישום במס הכנסה. המערער דיווח על הכנסותיו החייבות במס כשכיר אצל אחיו, סעיד, כאמור, וכן כעצמאי קבלן לעבודות גינון, לפי הפירוט הבא:

 

           

 

המשיב קבע כי ההכנסה המוצהרת נמוכה ובלתי סבירה, וכי המערער עבד כ"קבלן גינון" בכל שנות המס הרלוונטיות מבלי לדיווח על הכנסתו מעסק, ואילו ההכנסות ממשכורות, הן פיקטיביות.

 

3.         בביקורת שנערכה בנוגע לניהול ספרים ביום 25/7/95, נתפס חליל שהוא עובד כגנן בגינה יחד עם בנו, מבלי לנהל ספרי הנהלת חשבונות כלשהם. בעקבות ביקורת זו פתח המשיב תיק במשרדו לחליל (ראה דו"ח הביקורת נספח יא לתצהיר מר צבי קליין, מפקח ראשי במשרדי המשיב - נ/1, שטיפל בתיק עמ"ה 355/02 להלן: קליין). על פי הרשום בדו"ח אמר חליל לעורכי הביקורת כי באותו יום החל לעבוד כגנן, וכי עבד אצל אחיו כשכיר.

            עוד אמר שם כי הוא ייגש להסדיר את הנושא אצל מנהל החשבונות שלו.

 

            ביום 23/8/98 נערכה ביקורת חוזרת של ניהול ספרים וגם אז נמצא חליל עובד בעבודות גינון עם עוד שני עובדים ועם רכב, ללא ספרי הנהלת חשבונות, וכאשר ברשותו הכלים הדרושים לעבודת הגננות.

            על פי הרישום בדו"ח הביקורת הנוסף טען חליל כי מזה שבוע הוא עובד כשכיר אצל גנן יהודי, שאינו זוכר את שמו וזאת לאחר שפוטר מעבודתו בנגרות (נספח יב לתצהיר קליין).

 

            כמו כן נערכה ביקורת ביום 9/6/1999 על-ידי מבקר ניהול ספרים וגם הפעם נמצא כי חליל עובד כגנן. באותה ביקורת נמצא גם כי לא נעשה רישום תקבול וספריו נפסלו (דו"ח הביקורת - נספח יג לתצהיר קליין).

 

4.         המשיב דרש מן המערער להמציא את כל מערכת הספרים שעליו לנהל על פי תוספת יא סעיף 2(ג) להוראות מס הכנסה (ניהול פנקסי חשבונות) התשל"ג-1973 (להלן: "הוראות ניהול ספרים"), על פי סעיף 151 לפקודת מס הכנסה (להלן - "הפקודה"). ספריו נפסלו על פי סעיף 145ב לפקודה, בגין אי רישום תקבולים, בביקורת שנערכה ביום 9/6/1999.

 

 

 

5.         המשיב הוציא שומה למערער, לפי מיטב השפיטה, לפי סעיף 152(ב) לפקודה, לפי הפירוט הבא:

 

            ההכנסה נקבעה לפי חייב ולא ניהל בשנים 1997 - 1998, ובספרים בלתי קבילים בשנת המס 1999. לסכומים אלה לא הוסיף המשיב את שכר העבודה המוצהר.

 

טענת המערער - מעורבות אותו רכז, מר בוסקילה, בשני השלבים:

6.         בנושא זה דנתי בעמ"ה 355/02. קבעתי שם שמבחינה עובדתית, לא הוכחה מעורבות של מר בוסקילה באופן המצדיק התערבותה של ערכאה שיפוטית.

            עקרונית אין למעשה מחלוקת כי בדיון על שומות בשלב א' ובשלב ב', קיימת חובה לקיים שני הליכים נפרדים. משלא הוכח כי הייתה חריגה מאופן ההתנהלות הרגילה, הרי שלא נפל פגם בדרך קבלת ההחלטה בהשגה.

            אשר על כן, הטענה נדחית.

 

הראיות:

7.         מטעם המערער העידו המערער ואחיו סעיד. מטעם המשיב הוגשו שני תצהירי עדות ראשית של מחמיד חסן, המפקח שטיפל בתיק במשרדי המשיב, והמשמש בתפקידו מפקח ראשי (להלן: מחמיד חסן) , ושל גב' בינה שפרינגר, מבקרת ניהול ספרים (להלן: שפרינגר).

           

פסילת ספרים - שנת המס 1999:

8.         סעיף 145ב(א)(1) לפקודה קובע:

"נישום הרושם תקבוליו בסרט קופה רושמת, שובר קבלה, חשבונית, ספר פדיון יומי או תעוד אחר שהוא חייב לנהל על פי הוראות הנציב מכח סעיף 130, ולא רשם בהם תקבול שהיה חייב לרשמו על פי אותן הוראות, יראו את פנקסיו כבלתי קבילים זולת אם שוכנע פקיד השומה כי היתה סיבה מספקת לאי הרישום;

על החלטתו של פקיד השומה ניתן לערער כאילו הייתה צו לפי סעיף 152(ב), ובלבד שהמועד להגשת הערעור יהיה 60 יום".

 

9.         משנפתח תיקו של המערער אצל המשיב ולאור עיסוקו כגנן היה עליו לנהל ספרים.

 

ביום 9/6/1999 במסגרת ביקורת שנערכה בנוגע לניהול ספרים, הבחינה שפרינגר ומר דוד קרן, במהלך עבודתם, במערער כשהוא יוצא מחצר אחד הבתים באבן יהודה. הם ביקשו ממנו להציג בפניהם תעודת זהות לאחר שהזדהו, וכשפתח את ארנקו, היו שם שתי המחאות. המחאה אחת על 100 ₪ משוכה על בנק לאומי על ידי אדלר מירי ומוטי לתאריך 16/6/99. לא היה תיעוד בספרים של המחאה זו והמערער רשם קבלה והזמנת עבודה בנוכחות המבקרים (צילום דו"ח הביקורת - נספח א', יחד עם צילום הקבלה וההזמנה, נספחים ב' ו-ה' לתצהיר שפרינגר).

            המחאה שנייה על סך של 120 ₪ משוכה על בנק מזרחי ליום 8/9/99, התקבלה מגב' מרים דניאל. גם להמחאה זו לא נמצא תיעוד בספרי החשבונות והמערער רשם קבלה והזמנת עבודה בנוכחות המבקרים (נספחים ג' ו-ד' לתצהיר שפרינגר).

 

            המערער לא נתן כל הסבר לאי הרישום הנ"ל ואמר שיברר עם מנהל החשבונות שלו, אם חלה עליו חובת ניהול ספרי חשבונות.

 

            בנסיבות אלה נפסלו ספריו. למערער נשלחה הודעה על פסילת הספרים (נספח יא/1 לתצהיר מחמיד חסן). משלא הוגש ערעור תוך 60 ימים ממועד הפסילה, דין הערעור על פסילת הספרים, להידחות.

יש לאשר את ההחלטה בדבר פסילת הפנקסים גם לגופה.

 

10.        כאמור, פסילת הספרים באה בעקבות אי רישום תקבול. המערער לא נתן כל הסבר לקיומה של סיבה מספקת לאי הרישום. לעניין קיומה של "סיבה מספקת" מופעל מבחן אובייקטיבי (ע"א 1999/92 אליהו חדד נ' פ"ש נתניה, מיסים ט/2 (אפריל 1995) ה-1, פ"ד מט(1) 441), בהיות התכלית העומדת מאחורי הסדר זה, לא רק מניעת השתמטות מכוונת מתשלום המס, אלא אף ליצור מסגרת ארגונית, אשר תמנע שכחה, הנחה ורשלנות (שם, 446ג-ד).

 

            בתצהירו טען המערער, כי קיבל את ההמחאות בעת עבודתו בבית, וכי היה רושם תקבולים אלה כשהיה מגיע למכוניתו. בחקירה הנגדית טען כי את ההמחאות קיבל באותו בית בו נתפס ואילו את ההמחאה השנייה קיבל בדרך באותו יום, מלקוח אחר.

            קשה לבסס ממצאים בהסתמך על עדות זו. "המקריות" החוזרת לאורך כל העדות, אינה סבירה ויש לדחותה.          

ואולם, מעבר לאמור, כפי שציין המשיב, אפילו אניח שגרסת המערער נכונה - ואין זו קביעתי - אין בכך כדי לנמק את אי רישום התקבול על סך 120 ₪ שקיבל מגב' מרים דניאל מפרדס חנה.

 

11.        אין להתעלם מן העובדה,  כי אין זו הפעם הראשונה שנערכת ביקורת למערער והובאה לידיעתו חובתו לנהל ספרים, והוא ממשיך להתעלם מחובתו האמורה.

            כפי שפורט בפרק "הרקע" היו ביקורות חוזרות, המערער ידע על חובתו האמורה, ואף הודיע על כוונתו לברר הנושא עם מנהל החשבונות. המערער לא עשה דבר.

 

משנפתח למערער תיק לאחר הביקורת מיום 25/7/95, לאחר שנמצא עובד עם בנו בגינה בנתניה, היה עליו לנהל ספרים ולהגיש דוחות שנתיים.

מן הטעמים המפורטים לעיל, אני מורה על דחיית הערעור בנושא פסילת הספרים.

 

שומה לפי מיטב השפיטה:

12.        כאמור, מן המועד בו נפתח למערער תיק הנישום, היה עליו להתחיל ולנהל ספרים.

ביום 23/8/98 נערכה לו ביקורת ניהול ספרים נוספת ושוב נמצא שהוא מבצע עבודות גינון ביחד עם שני עובדים ושברשותו כלי עבודה. באותו מקרה טען כי הוא עובד כשכיר אצל גנן יהודי מכרכור, וכי אינו יודע את שמו, מאחר שעובד שם רק כשבוע (נספח ה' לתצהירו של מחמיד חסן). בדיון שהתקיים במשרדי המשיב ביום 16/5/01, טען כי השם של הגנן אצלו עבד כשכיר, הוא יואל, ואולם המערער לא דיווח על ההכנסה בשנת המס 1998 ואף לא הציג תלושי שכר (נספח ו' לתצהיר מחמיד חסן).

 

            בנסיבות אלה, יש לקבל טענת המשיב, כי ההגיון מחייב, שעובד ידע את פרטיו האלמנטריים של מעבידו, וכמו כן אין אדם נוהג לעבוד ללא שכר עבודה ואילו המערער לא גבה כלל שכר.

 

13.        בדיון מיום 16/5/01 טען המערער כי פוטר ממקום עבודתו אצל אחיו וכי סעיד שילם לו במזומן. במסגרת יחסים אלה לא הוצגו כרטיסי עובד מקוריים, שהיה על סעיד להגיש במסגרת תיק עמ"ה 355/02, אלא רק עותק מצולם. תלושי השכר שהוצגו היו על סכום העולה על 3,000 ₪, מה שלא תאם לעדותו של סעיד, כי שילם לאחיו ליום עבודה, סכום הנע בין 80 ₪ ל-120 ₪ ליום. המשיב מדגיש שגם אילו עבד שישה ימים בשבוע לא היה מגיע לסכום כזה.

 

עובדות אלה מובילות למסקנה, כי אין התאמה בין תלושי השכר הנטענים לעצם העסקתו של המערער על-ידי סעיד, כמו גם להיקף עבודתו.

 

14.        בדיונים שנערכו ביום 20/1/02 וביום 5/5/02 עם מיצגו של המערער, למרות בקשותיו של המפקח לא נתקבלו ספרים לשנות המס 1997-1998 ולשנת המס 1999 הוצגו ספרים חלקיים וסתמיים, אשר נפסלו כאמור.

 

            בהתבסס על הנתונים שפורטו לעיל, יש לקבוע כי בשנות המס שבערעור היו למערער הכנסות נמוכות מאלה שהוצהר עליהן כשכר עבודה וכן היו לו הכנסות כעצמאי העובד בגננות ו/או בעבודות הקשורות לתחום זה.

בנסיבות אלה, הדיווח בדוחות לוקה בחסר, והמשיב רשאי היה להוציא למערער שומה, במיוחד כאשר הדוחות שהוגשו אינם נסמכים על מערכת פנקסי חשבונות.

            השאלה הנוספת היא, סבירותה של השומה שהוצאה.

 

בניית השומה:

15.        המשיב הוציא שומה על בסיס ניסיונו המקצועי של המפקח, ששכר העבודה לפועל מקצועי בענף הגינון, אינו נופל מ-350 ₪ ליום עבודה, כאשר מדובר בשכר נטו. בנסיבות אלה, כאשר המערער עבד באזורים מבוססים יחסית, כמו אבן יהודה ועוד עם עובדים נוספים, סבור המשיב כי השומה סבירה, במיוחד כאשר החישוב נעשה על בסיס 285 ימים בשנה בלבד.

            המשיב מבהיר שאין תדריכים מתאימים לסוג זה של עבודה, ואילו על בסיס השוואה לתחומי עבודה מקצועיים בתחומים שונים, הבסיס הוא זהה (285 ימי עבודה לפי 523 ₪).

 

            המשיב מדגיש כי המערער לא סיפק כל בסיס נתונים מינימאליים כדי לאפשר בניית שומה, וכמו כן לא ניהל ספרים. נטל השכנוע מוטל עליו.

 

16.        אכן נקודת המוצא היא, כי המערער עבד בגננות כעצמאי. אין לקבל גרסתו בדבר היותו עובד שכיר בגננות במקביל לעבודתו כשכיר אצל אחיו סעיד, לפחות לא כמקור הכנסה יחיד.

עדותו כי לא עבד בגננות מ- משנת 1995 ועד שנת 1998, אינה הגיונית (עמ' 21 לפרוט'), כמו גם אי גביית משכורת מאת הגנן יואל אצלו עבד לטענתו (ראה עדותו בעמ'
23-24 לפרוט').

 

לפיכך נראה כי יש להעמיד את הכנסותיו לשנות המס 1998 ו- 1999 ממשכורת על שליש שיעורם לכל אחת משנות המס, ולהוסיף עוד הכנסה כעצמאי, על בסיס 250 ₪ לפי 200 ימים בשנה, ואילו בשנת המס 1997 שהיא מיקבלה חד ערכית לעמ"ה 355/02, לעניין התאמת שכר עבודה שלא בייצור הכנסה על שני שליש, ולהקטין את ההכנסות מעסק לסכום של 37,500, לפי 150 ימי עבודה על בסיס 250 ₪ ליום עבודה.

בדרך זו תוכר העסקת עובדים לצורך הרכבת דלתות חמדיה, בהיקף מתאים לצד הכרה בעסקו של המערער, בגינון כעסק עצמאי.

 

7.         לפיכך ההכנסה של המערער לכל אחת משנות המס תהא כדלקמן:

 

 

התוצאה:

18.        אשר על כן הערעור התקבל בחלקו. על המשיב להוציא שומה מתוקנת על-פי המפורט בסעיף 17 לעיל.

            כמו כן אני מחייבת את המערער לשלם למשיב הוצאות משפט ושכ"ט עו"ד בסכום כולל של 8,000 ₪.

 

המזכירות תמציא העתק פסק הדין לב"כ הצדדים.

 

ניתן היום כ"ז ב אדר א, תשס"ה (8 במרץ 2005) בהעדר הצדדים.

 

 

של