בתי המשפט

 

 

 

בשם המערערים, עוה"ד נעמן אדריס

בשם המשיב, עוה"ד רונית ליפשיץ מפרקליטות מחוז חיפה

 

פסק דין

 

1.         הערעור הוא על החלטת המשיב בהשגה, לפיה לא הותרו למערערים הנחה ממס לתושבי הצפון, לפי תקנות מס הכנסה (הנחות ממס בישובי גבול הצפון), התשמ"ו-1985 (להלן: התקנות). המשיב קבע, כי המערערים לא הוכיחו היותם  "תושבים", כנדרש בתקנות.

 

השאלה שבמחלוקת היא, אם המערערים זכאים להנחה ממס לתושבי הצפון מכוח התקנות, בשנת המס 1999. לשון אחר, אם המערערים היו "תושבים" כהגדרת התקנות, בעיר נהרייה, הנמנית על היישובים הזכאים להנחה ממס. ושאלה נלווית, אם הוכיחו, כי עברו להתגורר בעיר נהרייה עד ליום 1/7/1999, שהוא המועד הקובע לצורך הכרה בהנחה האמורה לשנת המס 1999.

 

2.       במסגרת הדיון המקדמי, ומאחר שהמערערים טענו, כי נקטו בהליך מתוכנן של העתקת מקום מגורים לצורך הנחה ממס, בעקבות הליך קודם בו נקט המשיב נגדם, הוצע הן במסגרת הדיון המקדמי, ולאחר מכן גם במהלך הבאת הראיות - לאור הנתונים שהוצגו, ועל דרך של ניסיון להסדר בפשרה - להכיר במערערים כזכאים להנחה, החל משנת המס 2000, ולדחות את הערעור לגבי שנת המס שבערעור (שנת 1999). משנדחתה ההצעה, יש ליתן פסק-דין.

אבהיר כבר בשלב הזה, כי עיון בכלל הראיות שהוצגו, מורה, לדעתי, גם לאחר קריאה חוזרת של הראיות והטיעונים, כי המערערים לא עמדו בנטל הראייה ולא הוכיחו, כי היו לתושבים בנהריה, בשנת המס שבערעור, וכי עברו להתגורר בה עד ליום 1/7/99.

 

הרקע והנסיבות הצריכות לעניין:

3.       המערערים שהם רופאים וטרינריים, בני זוג נשואים ולהם שני ילדים. המערער עובד כשכיר במועצה לענף הלול, ורעייתו עובדת כשכירה במועצה האזורית מרום הגליל.

המערערים בנו את ביתם באושרת והתגוררו שם בין השנים 1994-1998.

על-פי הודעת נימוקי הערעור, בשנים 1996-1998 שימש הבית באושרת בית מגורים בעיקר למערערת, כאשר המערער המשיך להתגורר בנהריה ולנהל שם אורח חיים נפרד, וזאת עקב התערערות חיי הנישואין.

יש עוד לציין כי הישוב אושרת סמוך לעיר נהרייה, ואולם הישוב אושרת אינו נמנה על ישובי הצפון שמגורים בו מזכים בהנחה ממס.

 

על-פי הראיות שהוצגו מטעם המשיב, נהנו המערערים בשנות המס עד 1999, מהנחה לתושבי הצפון על-פי התקנות, וזאת על סמך הצהרה לא נכונה שמסרו, לפיה הם מתגוררים בנהריה, כאשר בפועל היו תושבי אושרת. המערערים השלימו בניית ביתם, ובתם בת הארבע, נולדה באותה תקופה בה טען המערער, כי יחסיו עם אשתו היו מעורערים. בגין דיווח זה, ננקט נגדם הליך פלילי, ובגינו אף שולם על-ידם כופר (ראה ע/5).

לפיכך, יש לקבוע, כי בשנים 1994-1998 לא היו המערערים תושבי נהריה, ונימוקי הערעור בהתייחסם לנושא הנדון לגבי אותה תקופה, וככל שהנושא, אם בכלל, נדרש למחלוקת שבתיק זה, אינם יכולים לשמש כל בסיס לקביעת ממצאים סותרים בנושא זה.

 

4.       לגבי התקופה הרלוונטית שלאחר אותו מועד – שנת המס 1999 - ובהסתמך על עדותו של מר אפרים וילדמן, רו"ח (עובדות אלה אושרו גם ע"י המערערת בעדותה, עמ' 18 ש' 8-12), התייעצו המערערים עם מר אפרים וילדמן במהלך המחצית הראשונה של שנת 1999, כדי לברר אפשרות לממן את הכופר שהוטל עליהם, בגין שנות המס 1994-1998.. היעוץ שניתן להם היה, לבצע בפועל מעבר לעיר נהרייה.

 

כלומר, המעבר לכתובת המגורים בנהריה, נעשה במגמה ברורה וחד-משמעית, לקצץ בעלויות גביית מס הכנסה, וב"חסכון" האמור, לממן את הכופר שהוטל עליהם, בגין ההליך הפלילי המתייחס לשנים עברו (עמ' 10 ש' 26 ואילך).

השאלה היא, אם אכן הוכחו קיומם של התנאים הנדרשים לצורך קבלת הנחה בשיעור המס, כלומר, היות המערערים "תושבים" בעיר נהריה, בשנת המס הרלוונטית.

 

         קודם שנבחן את העובדות, ראוי להתייחס להסדר התחיקתי, לרבות הפרשנות המתחייבת.

 

ההסדר התחיקתיו:

5.       סעיף 11 לפקודת מס הכנסה, מסמיך את שר האוצר לקבוע הנחה ממס על הכנסה שהופקה בדרך שנקבעה בתקנות, "בשטח פיתוח שהוגדרו באותן תקנות".

 

הסדר זה בא בעקבות דו"ח ועדת בן-שחר, אשר בקשה להביא לרפורמה בתחום המס, והמלצתה בעניין זה, בענייננו, הייתה, כי "תושבים הגרים באזורי פיתוח, יקבלו זיכוי מיוחד בגין מקום מגוריהם, הזיכוי ינתן בצורת הנחה בשיעורי המס בגבולות שבין 2-7  אחוזים על הכנסה מיגיעה אישית עד 36,000 ₪". הועדה הוסיפה והבהירה באותו דו"ח, כי ראוי להקטין את מספר הקבוצות של איזורי הפיתוח, וכן לפשט ככל האפשר את שיטת הזיכויים.

 

התקנות הרלוונטיות קובעות זכאות בהתקיים התנאים הבאים, במצטבר:

נישום יחיד;

היות תושב בישוב המוכר, תושבות רציפה במשך 12 חודשים;

תושבות רצופה במשך של ששה חודשים לפחות, בשנת המס הרלוונטית.

בענייננו, יש להוכיח תושבות, וכי זו תהא רצופה בשנת המס 1999 לפחות במשך 6 חודשים, כלומר תושבות  בנהריה לא אחרי 1/7/99.

לעניין הגדרת המונח "תושב" ההגדרה היא: "יחיד שמגוריו הקבועים הם באותו מקום".

 

6.         לעניין פרשנות של הוראת פטור או הנחה ממס, יש לקבל את טענת המשיב. 

כפי שגם פורט על-ידי בית משפט זה, בנושא פטור מתשלום ארנונה עת"מ 529/02 איגוד ארצי לקציני ים  נ'  הממונה על המחוז (עמ' 8 לפסה"ד, טרם פורסם), כי החובה לשאת בנטל המסים ולעשות כן על בסיס שוויני היא חובה אזרחית בדרגת רמה גבוהה, וזאת מבלי להידרש אם אכן תשלום מס היא פגיעה בזכות יסוד קניינית.

המס נדרש לרשות הצבורית כדי לדאוג לרווחת בני האדם המשתייכים לאותה קבוצה חברתית. נטל המסים, לרבות שיעורו, נקבע מלכתחילה על-פי מדיניות כלכלית-חברתית כוללת, על בסיס שוויני, מבחינה זו שתחולת אותם כללים, תהא ללא הפלייה וללא הענקת העדפות לנישום כזה או אחר, העדפה שיש בה לא רק לערער את עיקרון השוויון, אלא לצמצמם את מקורות התקציב של הרשות המוסמכת, ומימלא לפגוע בתיפקודה ובחובותיה כרשות מינהלית.

פגיעה כזו, היא גם פגיעה בנישומים אחרים. לא רק שאלה, בהיותם "חיצוניים" להסדר הפטור, נושאים במס בשיעור גבוה יותר, אלא גם זכותם להינות מרווחה חברתית, תפגע, בשל צמצום הכנסות המדינה.

 

הענקת פטור או הפחתת שיעור המס, הוא אפוא פגיעה באיזון הנדרש, בין הנישום הזכאי

לפטור/להנחה – הרשות המינהלית – והנישומים האחרים (ראה מאמרו של הנשיא ברק

במאמרו "פרשנות דיני המסים", מיסים יא/4 עמ' א-1, א-8).

 

ממילא כל פטור או הנחה, צריכים להיבחן בקפדנות, כדי לוודא שאותם עקרונות ותכליות חברתיות העומדות מאחורי מתן הפטור או ההנחה, אכן מתקיימים. לשון אחר, אין זכות לנישום לשלם פחות מס, מהשיעור שנקבע כחל לגבי כלל הציבור. המבקש את ההנחה, הוא החריג, עליו נטל ההוכחה, ועליו להוכיח כי הוא מילא אחר כלל התנאים הנדרשים והוכחה זו, אינה יכולה להסתפק רק בסממנים חיצוניים, כגון שינוי כתובת במשרד הפנים ו/או מתן הודעה למעביד על שינוי כתובת מגורים.

 

7.       לעניין הכרה בעיר "נהריה" כנמנית על "ישוב גבול הצפון", פעל המחוקק לאחר שהגיע למסקנה, כי נהריה מהווה יעד למחבלים (בג"ץ 678/88 כר הורדים ואח' נ' שר האוצר והבטחון, מיסים ג/5, עמ' ה-17). הכוונת תושבים לאזור ככזה, יש בו מצד אחד, לתרום למצב הכלכלי של האזור, ומצד שני, לסייע בפתרון בעיות בטחוניות ובטיחותיות של האזור.

 

האינטרס של המדינה הוא לעודד אנשים להתגורר בישובי ספר, וראיית האיזור כמרכז החיים שלו ושל בני משפחתו, באופן שהשארותו וחייו שם לא יהיו מן הפה ולחוץ, עם אופציה לנהל מרכז חיים כפול במקום אחר.

"צורך ציבורי" כזה שתושב נושא בו, מבחינה כלכלית הוא שווה ערך כלכלי, וכמנגדו מוכן השלטון המרכזי "לשלם" תמורה מסוימת בדרך של הנחה ממס, וזאת מעבר לשאלות של מדיניות.

 

רק תושבות מסוג כזה, יש בה כדי להיות כרורכה בסיכון ובאי נוחות מצד הנישום, ולהגשים את הצורך בשמירה על אותו ישוב, שהוא צורך  של כלל הציבור, מצד שני.

 

8.       ואכן עיון בפסיקה מורה, כי המונח "תושב"  פורש על דרך הצמצום. כדי להינות מהנחה יש אכן להוכיח כי מרכז חייו של הנישום הוא בישוב המוכר. מטרת ההטבות היא לעודד אנשים להתגורר בפועל באיזור המוכר ולנהל שם את מרכז חייהם. ההטבות ינתנו רק למי שבפועל אכן עומד בתנאים אלה (עמ"ה 151/92 פהים דקוואר איברהים נ' פ"ש חיפה, מיסים ח/2 (אפריל 1994) עמ' ה-20). בפס"ד דקוואר איברהים אמר בית המשפט, כי אדם שאינו מתגורר בישוב המוכר ברציפות, המשאיר לעצמו אופציה לחזור ולהתגורר בישוב אחר שאינו נכלל ברשימת ישוב ספר, אינו ממלא אחר התנאי הנדרש. הוא הדין לגבי מי ששומר לעצמו אפשרות מגורים כפולה (עמ"ה 46/93 כמיל סאדר נ' פ"ש חיפה, מיסים ח/5 (אוקטובר 1994) עמ' ה-118).

 

9.       ומן הכלל אל הפרט.

ראשית, מכלל הראיות שהוצגו, יש לקבוע, וכך אני מורה, כי המערערים לא הוכיחו תושבות

בנהריה החל מ- 1/7/99.

גם מר ולידמן לא ידע לומר בברור מתי נעשה המעבר, הגם שלטענתו הבהיר למערערים כי עליהם לבצע את המעבר בתחילת חודש יוני (עמ' 12 בסוף העמוד). ואולם, עדותו הייתה פחות החלטית לגבי המעבר בפועל. מכל מקום עדות זו, לכשעצמה, אין די בה כדי לקבוע ממצא לגבי מועד המעבר.

 

גם מר מיזן אברהם לא ידע מתי נעשה המעבר (עמ' 13 ש' 3-2). גם בהסתמך על העדויות האחרות, אין בדעתי לקבוע ממצא לפיו אכן בוצע המעבר לישוב נהריה עד ל- 1/7/99. אעיר עוד, שגם המעבר לאחר אותו מועד, אינו ברור אם יש בו לבסס שינוי תושבותם, ואולם אין צורך להכריע במחלוקת זו, במסגרת הערעור לשנת המס 1999.

העדים שהיו מוכנים לנקוב בתאריך ואשר דברו על המחצית הראשונה של שנת 1999, נמצאו כ"לא זוכרים" בברור את התאריך בחקירה הנגדית, או שנמצא, כי לא היה כל אירוע בסמוך לאותו מועד אשר היה בו להסביר, כיצד זכר אותו עד את חודש יוני, כמועד הקובע את המעבר (ראה למשל עדותו של יוסף שאול בעמ' 15 לפרוטוקול). או שבהמשך עדותם סתרו את שאמרו קודם לכן. כך למשל העידה העדה סלומון לבנטינה, כי היא זוכרת בברור, כי המערערים עברו  להתגורר בנהריה בחודש יוני 99. ואולם בהמשך העדות העידה אותה עדה, כי הם ביצעו שיפוצים גדולים באותה דירה בנהריה, וכי אלה ארכו כחודש עד חודש וחצי (עמ' 17 לפרוטוקול). כלומר, הכניסה לדירה בנהריה, לא נעשתה לפני סוף חודש יולי. "תיקון" אותה עדות בהמשך הדברים, אין בה כדי לאפשר קביעת ממצא אחר.

לכך יש להוסיף כי העדויות של המערערים, לרבות העדים מטעמם היו מגמתיות, ואין בדעתי לקבוע על סמך עדויות אלה, כי אכן עברו המערערים להתגורר בנהריה, לפני 1/7/99. ממצא כזה לא הוכח.

 

נהפוך הוא, יש די בעדויות הנוספות כדי לקבוע אחרת.

 

            מן המסמכים שצורפו עולה, כי ריהוט שרכשו ואשר הועבר לטענתם לדירתם בנהריה – חדר אוכל וכסא אוכל, אלה אכן נמסרו לכתובת הדירה בנהרייה, אך זאת בחודש נובמבר 1999. גם מקרר שלא יכולה להיות מחלוקת כי הוא פריט בסיסי ונדרש, לא הוזמן לדירה בנהרייה, אלא בסוף שנת 1999 (ראה עמ' 1 לפרוטוקול).

הטענה, כי היה מקרר ישן במקום, אין בה כדי לסייע למערערים, במיוחד כאשר גם לגרסתם, המשיכו לאחסן אוכל ומצרכים באותה תקופה, גם באושרת.

 

10.        זאת ועוד, אין להתעלם מן העובדה כי הפניה לרוה"ח על-פי גרסתם, לברר "פתרון מעשי" לתשלום מס מופחת, היה בשנת 1999. משהחלו בני הזוג לברר אפשרות למעבר, סברו תחילה, כי יוכלו לקנות דירה בנהרייה, ואולם מבחינת תכנון מס, לא רצו להמתין עד לרכישה. בשנת 1999 משהחליטו להעתיק את מקום מגוריהם, עדיין עמדה בפניהם השאלה, כיצד יכניסו תחולה של בית בגודל של 150 מ"ר לדירה של 64 מ"ר (עמ' 19 ש' 8). דירה מתאימה נמצאה על-ידם רק בשנת 2000 (שם, עמ' 19 ש' 11), והדירה בנהריה היתה מושכרת עד סוף חודש מאי, והיה צורך לבצע בה שיפוצים די נרחבים.

 

בנסיבות אלה, כאשר הסכם השכירות לגבי הדירה בנהרייה הסתיים ב- 31/5/99, השיפוצים עצמם לקחו למעלה מחודש, והמערערים גם לא הוכיחו כי תחילת השיפוץ החלה מיד לאחר תום תקופת השכירות, הרי שהמעבר שנעשה לא היה במועד, המאפשר מתן הפטור. הפועל היוצא מן האמור, שהמסקנה המתבקשת היא שעד ל- 1/7/99 לא בוצע המעבר. אין גם לקבל את עדות המערער, כי השוכר שהיה בדירה בנהריה הסכים להקדים את מועד הפינוי לאמצע חודש מאי. על-פי ע14/ הוקדם מועד הפינוי ל- 31/5/99.

 

מעבר לאמור, לא הוכח כי נהריה הייתה למרכז חייהם של המערערים.

אין חולק, כי הילדים ממשיכים ללכת למוסדות החינוך של אושרת, בדירה באושרת יש חיבור לכבלים, שחודש במרס 2000 (עמ' 2). בני הזוג ממשיכים לשלם דמי חבר לישוב אשרת.

 

העדות שניתנה על-ידי ד"ר יולנדה מטאנס, לא יכלה לאשר את המועד בו עברו המערערים להתגורר בנהריה (עמ' 7 ש' 23-21). עדה זו גם אישרה, כי זהתה את רכבה חונה ליד ביתם של המערערים באושרת, וכי המועד הרלוונטי לגבי אותם צילומים היה ב- 27/7/02 (העדה לא אישרה את התאריך, אך גם לא הכחישה מועד זה, עמ' 8 ש' 14 עד סוף העמוד).

העדה גם לא זכרה מה היו הפריטים בדירה באושרת, ובסופו של דבר הודו המערערים, כי מאחר שהדירה בנהרייה קטנה מביתם באושרת, נדרשו לרכוש רהיטים חדשים וקטנים. העדה גם לא יכלה לומר, כי הריהוט באושרת השתנה, לאחר המעבר הנטען (עמ' 9).

 

צריכת המים והחשמל באושרת גבוהים, והמערערים לא הכחישו זאת (עמ' 19 ש'  29).

המערערים המשיכו לקבל הנחות להן זכאי תושב אשרת (עמ' 20, בסוף העמוד), וזאת למרות הכחשתו של המערער (עמ' 21, בראש העמוד). יתר על כן, גם בחודשים מרס-אפריל, מופיע חשבון טלפון בסכום של 400 ₪. הסברו של המערער כי באותה תקופה שהו אצלם קרובי משפחה, אין בה די כדי לקבוע ממצא. העדות של המערער לא הקפידה על דיוק ואין גם להתעלם מהיותו בעל דין מעוניין.

 

גם עדותה של המערערת אין די בה. העובדה שהודיעו למעביד על שינוי מקום מגורים, ואפילו נתנה הודעה במשרד הפנים אין די בה. המבחן הוא מהותי. בהמשך עדותה מסבירה המערערת, כי רכישת המכשירים החשמליים נעשתה לאחר שעברו לנהריה.

 

אין אני יכולה לקבל עדות זו, במיוחד כאשר בהמשך מוסיפה העדה, כי מ- 1/6/99 ועד לנובמבר, מועד בו נרכש על ידם המקרר, השתמשו במקפיא באושרת (עמ' 23, ש' 9).

 

יתר על כן, גם אילו קבלתי העדות, היה בה בהמשך לראיות האחרות להוביל למסקנה, כי התקופה האמורה הייתה תקופת מעבר, בה שמשו שני המרכזים בערבוביה.

לעניין זה ראוי גם להפנות לעדותה של המערערת, לפיה משתמשת המשפחה במכשירי החשמל שבשני הבתים (עמ' 24). גם צורת המעבר לא הייתה ממשית. העדה לא זכרה מי היה המוביל. יש לזכור כי מדובר במעבר יזום ומתוכנן לצורך תכנון מס. מעבר כזה, אילו אכן נעשה עד ליום 1/7/99 היה מלווה בתיעוד מדויק וברור, במיוחד כאשר מעבר זה יהיה מלווה ביעוץ מקצועי.

 

11.      העדה גם הודתה, שהיקף השיפוצים שבוצע היה משמעותי.

הכתובת שנמסרה בבית הספר ככתובת מגורים היא אושרת. הילד מגיע בהסעות לבית האושרת ומחכה שם לאמו (עמ' 25). העדות המאוחרת של העדה (עמ' 26) אינה מאפשרת קביעת ממצא בהסתמך על עדות זו בלבד.

 

גם העדות של מר שלומי ציון חבר ועד הישוב, אין בה לסייע למערערים (עמ' 39). הרישום בעיריית נהריה על שמם אינו יכול ללמד דבר, מאחר ששם המחזיק לא שונה אלא במועד מאוחר יותר.

 

הדרישה להכיר בהם כתושבי נהריה הוגשה רק בשנת 2000. (נספחים ג' ו- ד' לתצהירו של מר מלכה יוסף).

 

התוצאה מן האמור היא, שהמערערים לא עמדו בנטל הראיה ולא הוכיחו, כי עמדו בתנאים הנדרשים לצורך קבלת ההנחה, בהתייחס לשנת המס 1999.

 

התוצאה:

12.        אשר על כן הערעור  נדחה. השומה שהוצאה למערערים לשנת המס 1999, תעמוד בעינה.

המערערים, ביחד ולחוד, ישלמו למשיב הוצאות משפט ושכ"ט עו"ד בסכום כולל של 8,000 ₪.

 

המזכירות תמציא העתק פסק הדין לב"כ הצדדים.

 

 

ניתן היום ה' באלול, תשס"ג (2 בספטמבר 2003) בהעדר הצדדים.

 

 

 

 

000301/02עמה051 שולמית וסרקרוג